Jeśli zagadnienia poruszone w ustawie o rachunkowości oraz KSR nr 1 okażą się niewystarczające, na mocy art. 10 ust. 3 ww. ustawy można posłużyć się przy sporządzaniu rachunku przepływów pieniężnych również postanowieniami zawartymi w MSR 7 "Rachunek przepływów pieniężnych".
Sprawozdanie finansowe składa się nie tylko z bilansu czy rachunku zysków i strat. Jego ważnym, choć niedocenianym elementem, jest również rachunek przepływów pieniężnych, zwany także sprawozdaniem z przepływów pieniężnych lub cash flow. Obowiązek nie dla wszystkich podmiotów Nie wszystkie jednostki stosujące przepisy ustawy o rachunkowości są zobowiązane do sporządzania rachunku przepływów pieniężnych jako elementu sprawozdania finansowego. Obowiązek taki ciąży na podmiotach, których sprawozdanie finansowe, zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości (dalej: uor), podlega obowiązkowi corocznego badania przez biegłego rewidenta. Zobligowane do jego przygotowania będą jednostki sporządzające skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz jednostki kontynuujące działalność, sporządzające jednostkowe sprawozdania jeśli są to: - banki krajowe, oddziały instytucji kredytowych, oddziały banków zagranicznych, zakładów ubezpieczeń, zakładów reasekuracji, głównych oddziałów i oddziałów zakładów ubezpieczeń, głównych oddziałów i oddziałów zakładów reasekuracji oraz oddziałów zagranicznych firm inwestycyjnych, - spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, - jednostki działające na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, - alternatywne spółki inwestycyjne w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, - jednostki działające na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, - krajowe instytucje płatnicze i instytucje pieniądza elektronicznego, Autopromocja Specjalna oferta letnia Pełen dostęp do treści "Rzeczpospolitej" za 5,90 zł/miesiąc KUP TERAZ - spółki akcyjne, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji, Zobowiązane są również pozostałe podmioty w zależności od skali prowadzonej działalności. Warunkiem spełnienia obowiązku sporządzenia cash flow jest przekroczenie przez jednostkę w poprzednim roku obrotowym co najmniej dwóch z trzech poniższych progów: 1. średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób, 2. suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2 mln euro, 3. przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5 mln euro Ponadto należy zaznaczyć, że nawet w przypadku obowiązkowego badania sprawozdania finansowego, ustawodawca zwolnił z obowiązku sporządzania rachunku przepływów pieniężnych jednostki posiadające status jednostki małej i mikro. W związku z powyższym jednostki, które w roku obrotowym, za który sporządzają sprawozdanie finansowe oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z trzech poniższych wielkości, będą mogły pominąć rachunek przepływów pieniężnych w swoim sprawozdaniu finansowym: 1. 17 mln zł – suma bilansowa, 2. 34 mln zł – przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów, 3. 50 osób – średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty. Należy jednak pamiętać, że warunkiem koniecznym umożliwiającym zastosowanie przewidzianych uproszczeń dla jednostek małych i mikro jest nie tylko zachowanie wyżej wymienionych progów, ale również podjęcie przez organ zatwierdzający (np. zgromadzenie wspólników w spółce z decyzji w sprawie sporządzania uproszczonego sprawozdania finansowego. Co prawda uor nie określa w jakim terminie powinna być podjęta uchwała dotycząca zastosowania uproszczeń, jednak przyjmuje się, że powinno to nastąpić przed sporządzeniem sprawozdania finansowego. Widać, co się dzieje z pieniędzmi Rachunek przepływów pieniężnych pokazuje w jaki sposób jednostka pozyskuje i wykorzystuje środki pieniężne w danym roku obrotowym. Ukazuje on trzy aspekty działalności firmy, których analiza może dostarczyć wielu istotnych informacji. Zgodnie z artykułem 48b ust. 3 uor pierwszym aspektem są przepływy z działalności operacyjnej, które powiązane są bezpośrednio z podstawowym rodzajem działalności danej firmy. Można tu wyodrębnić przepływy związane ze sprzedażą dóbr lub usług, wypłatą wynagrodzeń dla pracowników czy finansowaniem dostaw. Wyodrębniając tę grupę przepływów jako pierwszą ukazano możliwości przedsiębiorstwa w jego działalności podstawowej, pomijając tym samym przepływy powiązane z finansowaniem czy działalnością inwestycyjną danej spółki. Kolejnym aspektem są przepływy z działalności inwestycyjnej przedsiębiorstwa, które dotyczą nabywania i zbywania aktywów trwałych oraz aktywów finansowych klasyfikowanych jako krótkoterminowe, a ponadto wszelkich kosztów i korzyści z nimi związanych. Następnym, a za razem ostatnim aspektem działalności firmy są przepływy z działalności finansowej, które są powiązane z pozyskiwaniem i utratą źródeł finansowania, a w wyniku których zmienia się wartość zadłużenia jednostki oraz struktura kapitału własnego. Czytaj też: Przepływy pieniężne też pod kontrolą Dwie metody Rachunek przepływów pieniężnych, zgodnie z art. 48b ust. 1 uor oraz Krajowym Standardem Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych" może być sporządzony w dwóch wariantach, mianowicie metodą pośrednią lub bezpośrednią (ich wzory są zawarte w załączniku nr 1 do uor). Metody te różnią się sposobem prezentacji danych z działalności operacyjnej, natomiast przepływy z działalności inwestycyjnej i finansowej prezentowane są jednakowo w obu metodach. Podczas gdy w metodzie bezpośredniej wykazuje się wpływy i wydatki z działalności operacyjnej jako odrębne pozycje, a następnie sumuje się je do kwoty przepływów pieniężnych netto, w metodzie pośredniej punktem wyjścia jest zysk netto. Zysk ten jest następnie korygowany o pozycje, które nie powodują zmiany stanu środków pieniężnych i o pozycje niedotyczące działalności operacyjnej. Do podstawowych korekt pozycji niepieniężnych zalicza się: - amortyzację, - wynik działalności inwestycyjnej oraz - zmianę stanu rezerw. Z kolei jeśli chodzi o pozycje pieniężne, ale niedotyczące działalności operacyjnej, można tu wymienić: - otrzymane dywidendy, - odsetki z tytułu inwestycji, - zapłacone odsetki od kredytów. Warto również pamiętać o uwzględnieniu w metodzie pośredniej zmiany stanu zobowiązań związanych z działalnością operacyjną, a także zapasów, należności oraz rozliczeń międzyokresowych. Obok przedstawiono przykład wskazujący na różnice w sporządzeniu rachunku przepływów pieniężnych w metodzie bezpośredniej w stosunku do rachunku sporządzonego metodą pośrednią. Jak wynika z przykładu, przepływy pieniężne netto mają taką samą wartość w przypadku zastosowania obu metod, jednak ich szczegółowa prezentacja jest różna. Metoda bezpośrednia wymaga sięgnięcia wprost do ewidencji analitycznej, metoda pośrednia skupia się natomiast na prezentacji zmian wartości wynikających z bilansu. Wybór sposobu sporządzenia cash flow zależy od kierownika badanej jednostki. Powinien on być również określony w polityce rachunkowości podmiotu. Uwaga! Większość podmiotów wybiera metodę pośrednią sporządzenia cash flow. Może to wynikać z faktu, że wybór metody bezpośredniej nie zwalnia jednostki z obowiązku uzgodnienia przepływów z działalności operacyjnej z prezentacją zgodną z metodą pośrednią, co wynika bezpośrednio z zakresu informacji dodatkowej. Czy cash flow jest potrzebny Podmioty często postrzegają obowiązek sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych jedynie jako wypełnienie ustawowego obowiązku. Tymczasem jest on bardzo pożytecznym narzędziem do oceny sytuacji finansowej spółki. Bilans i rachunek zysków i strat nie dostarczają kompletnych informacji o kondycji finansowej. Bilans ujawnia informacje o samej zmianie środków pieniężnych, jednak nie pokazuje, jakie były źródła ich pozyskania i na co były wydatkowane. Z kolei rachunek zysków i strat służy bardziej analizie zdolności oraz możliwości danego przedsiębiorstwa do generowania środków finansowych. Rachunek przepływów pieniężnych ujawnia natomiast faktyczny przepływ gotówki w podziale na trzy podstawowe kierunki działalności. Pokazuje wynik na działalności podstawowej, wskazuje ile wydatkowano na środki trwałe, a ile na ich zakup, w jakiej kwocie zaciągnięto kredyty lub udzielono pożyczek. Są to istotne informacje z punktu widzenia zarządzania działalnością spółki. Ponadto, cash flow jest niezbędny do kontrolowania płynności finansowej w spółce, a także do analizy jej bezpieczeństwa. Dodatkowo ukazuje on wypłacalność firmy oraz zdolność do terminowego regulowania zobowiązań. Rachunek przepływów stanowi więc wypełnienie luki pomiędzy bilansem i rachunkiem wyników, i umożliwia pełne oddanie sytuacji finansowej danego podmiotu. Należy zatem pamiętać, że jest on narzędziem służącym dokładniejszej ocenie sytuacji finansowej danego przedsiębiorstwa, a w połączeniu z pozostałymi elementami sprawozdania finansowego ukazuje jego pełne możliwości pod względem operacyjnym, inwestycyjnym oraz także finansowym. Przykład Spółka XYZ zaksięgowała w roku 201X przychody ze sprzedaży netto w wysokości 100 mln zł, z tego klienci zapłacili 90 mln zł (dla uproszczenia pominięto kwestie VAT). W kosztach operacyjnych firma zaksięgowała koszty zakupu materiałów w kwocie 50 mln zł, z czego zapłacono 45 mln zł, pozostałe usługi 42 mln zł (opłacone w całości). Rachunek zysków i strat za rok 201X (w tys. zł): przychody ze sprzedaży 100 000 koszty operacyjne: -92 000 zakup materiałów -50 000 pozostałe usługi -42 000 wynik brutto 8 000 podatek dochodowy (zapłacony) -1 360 wynik netto 6 640 Ponadto, zmiana stanu aktywów i pasywów (dane z bilansu w tys. zł) wyniosła: - zmiana stanu należności (nieopłacona część sprzedaży): -10 000 - zmiana stanu zobowiązań (nieopłacona część zakupu materiałów): 5 000 W związku z powyższym przepływy z działalności operacyjnej według metody bezpośredniej będą wyglądały następująco: (patrz tabele w Galerii)
Obliczanie przepływów pieniężnych dostępnych dla obsługi zadłużenia (CFADS) - przykład praktyczny. Poniżej przedstawiono przykład, w jaki sposób można obliczyć CFADS przy użyciu modelu wodospadu przepływów pieniężnych Szablon wykresu wodospadu Ten szablon wykresu wodospadu prowadzi użytkownika krok po kroku do konstruowania
Cash flow – definicja Sprawozdanie finansowe składa się z kilku elementów. Oprócz bilansu i rachunku zysków i strat obejmuje ono także rachunek przepływów pieniężnych. Cash flow to element sprawozdania finansowego istniejącego przedsiębiorstwa lub analizy finansowej biznesplanu. Ukazuje źródła finansowania środków finansowych i ich wykorzystanie. Nadwyżka powstała między nimi w wyniku działalności to Cash flow. Dokument pozwala na ustalenie, jaką gotówką dysponuje przedsiębiorstwo, z jakich źródeł ona pochodzi i jak zostały zagospodarowane te finanse. Jest uzupełnieniem pozostałych zestawień. Sposób jego sporządzenia określają przepisy. W przeciwieństwie do bilansu i rachunku zysku i strat uwzględnia wyłącznie faktycznie zaistniałe przepływy pieniężne. Nie obejmuje wartości szacunkowych, dlatego wskaźniki cash flow są dokładniejsze od innych sposobów wykorzystywanych w ocenie potencjału firmy. Trzy segmenty rachunku przepływów środków pieniężnych Na rachunek przepływów środków finansowych składają się trzy segmenty. Pierwszym z nich są przepływy pieniężne z działalności operacyjnej firmy. Podlegają tu wszelkie środki pieniężne generowane w wyniku podstawowej działalności przedsiębiorstwa lub statutowej działalności. W praktyce stanowią one zazwyczaj około 90% wszystkich środków. Kolejnym segmentem są przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej. Są to środki generowane lub wydatkowane na inwestycje, które są niezbędne do prawidłowego działania przedsiębiorstwa. Może to być zakup środków trwałych. Trzecim segmentem są przepływy pieniężne netto z działalności finansowej. Zalicza się do nich wszelkiego rodzaju kredyty, obligacje, akcje, wypłatę dywidend, skup własnych akcji, spłatę kredytów, odsetek. Te trzy rodzaje przepływów razem tworzą rachunek przepływów pieniężnych w ujęciu gotówkowym. Znaczenie rachunku przepływów pieniężnych Dane wykazane w rachunku przepływów pieniężnych są coraz częściej wykorzystywane ze względu na dużą użyteczność. W przeciwieństwie do innych elementów sprawozdania finansowego, rachunek przepływów nie zawiera pozycji niepieniężnych, i dlatego ukazuje płynność finansową firmy. Przedsiębiorstwo może przedstawiać zysk netto w wysokich kwotach, natomiast przepływy pieniężne mogą się gwałtownie zmniejszać. W efekcie kwota przepływów z całej działalności może być ujemna, a sytuacja finansowa firmy może się znacznie pogorszyć. Warto mieć na uwadze, że nie są to zapisy księgowe, lecz rzeczywiste. Opóźnione terminy płatności i inne okoliczności powodują, że pozycja wykazana zostaje w księgach, zwiększając zyski, a faktycznie tych środków firma nie posiada i być może nigdy nie odzyska. Przed utratą płynności finansowej, a nawet bankructwem, może uratować firmę odpowiednio wcześnie przeprowadzona analiza rachunku przepływów pieniężnych. Cash flow jest przydatny przy analizie wypłacalności przedsiębiorstwa. Wykorzystują go potencjalni kredytodawcy przed podjęciem decyzji o udzieleniu zobowiązania, kontrahenci do oceny ryzyka oraz inwestorzy do oszacowania kondycji firmy i jej możliwości generowania zysków w przyszłości. Znaczenie cash flow – przykład Przedsiębiorstwo wykazuje dodatnie salda pomimo ujemnego rachunku przepływów pieniężnych. Dodatnie salda są wynikiem sprzedaży majątku trwałego i zaciągniętych kredytów. Tymczasem działalność podstawowa nie prowadzi do uzyskania zysków. Dla potencjalnych inwestorów, kredytodawców czy kontrahentów firma mogłaby wyglądać korzystnie, gdy w rzeczywistości ma ogromne kłopoty. Innym przykładem jest firma, która jest stabilna, rozwija się i aktywnie inwestuje. Jest w stanie spłacać swoje zobowiązania z zysków wypracowanych działalnością operacyjną. Jej cash flow wykaże dodatnie saldo przepływów. Metody sporządzania rachunku przepływów pieniężnych Do sporządzenia cash flow stosowane są dwa sposoby. Są to metody: bezpośrednia i pośrednia. Są one równoważne i dają porównywalne wyniki. Metoda bezpośrednia polega na zestawieniu poszczególnych grup wpływów wydatków. W ten sposób uzyskuje się informacje o zdarzeniach występujących w firmie. Wykazuje się tu wpływy ze sprzedaży, wypływy z tytułu dostaw i usług, wypływy z tytułu wynagrodzeń oraz podatków i opłat. Metoda pośrednia za pozycję wyjściową przyjmuje zysk netto lub zysk z działalności operacyjnej, od którego uwzględniane są korekty kosztów, niemających charakteru pieniężnego, lecz mogących mieć wpływ na wynik finansowy. Daje to przejrzysty obraz kondycji firmy i pokazuje związek pomiędzy rachunkiem wyników, a przepływami pieniężnymi. Rozkłada wynik na elementy i wskazuje transakcje, które mają na niego wpływ, lecz nie mają charakteru pieniężnego. Rachunek przepływów pieniężnych to wraz z bilansem i rachunkiem wyników podstawa do oceny kondycji firmy. Pokazuje rzeczywiste przepływy środków dostarczając informacji o płynności finansowej firmy i jej wypłacalności.Wersja od: 15 lutego 2023 r. do: 30 czerwca 2024 r. Art. 48b. [Rachunek przepływów pieniężnych] 1. Rachunek przepływów pieniężnych sporządzony metodą bezpośrednią albo pośrednią, zależnie od wyboru dokonanego przez kierownika jednostki, wykazuje dane za bieżący i poprzedni rok obrotowy, obejmując informacje w zakresie
Umowa darowizny została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (art. 888–902). Zgodnie z tymi przepisami poprzez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Oczywiście osoba obdarowywana musi na to wyrazić zgodę, chociażby w sposób domniemany, gdyż ma prawo darowizny nie przyjąć. W zasadzie oświadczenie darczyńcy powinno zostać złożone w formie aktu notarialnego, ale umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, gdy przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Należy jednak pamiętać, że w przypadku, gdy przepisy prawa cywilnego wymagają szczególnej formy oświadczenia woli stron, jak np. formy aktu notarialnego do przeniesienia własności nieruchomości, wówczas umowa darowizny dla swej ważności musi zostać także zawarta w wymaganej formie. W przypadku gdy darczyńca albo obdarowany prowadzą księgi rachunkowe, każde świadczenie zmniejszające bądź zwiększające wartość ich majątku na skutek przekazania lub otrzymania przedmiotu darowizny wymaga zaksięgowania. Ponieważ, co do zasady, świadczeniu darczyńcy w postaci przekazanych składników majątkowych nie towarzyszy ekwiwalentne świadczenie ze strony obdarowanego, przekazanie przedmiotu darowizny stanowi dla darczyńcy koszt, natomiast dla obdarowanego jest przychodem. W tym miejscu należy podkreślić kwestię braku ekwiwalentności świadczenia ze strony obdarowanego, gdyż celu darowizny można dopatrywać się także w innego rodzaju umowach, gdy jedna ze stron umowy zamierza wzbogacić drugą kosztem swego majątku, uzyskując jedynie częściową odpłatność lub inne świadczenie o znacznie niższej wartości, jak np. przy sprzedaży za cenę odbiegającą znacznie in minus od wartości rynkowej. Dlatego jedynie pełna odpłatność lub równowartość świadczenia drugiej strony, np. przy zamianie, eliminują element darowizny z zawieranych umów. Ewidencja i opodatkowanie darowizn u darczyńcy Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. h ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - dalej koszty związane z nieodpłatnym przekazaniem aktywów, w tym w formie darowizny, jako związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki zaliczane są do pozostałych kosztów operacyjnych. Oznacza to, że w księgach rachunkowych darczyńcy zmniejszenie aktywów przekazanych w formie darowizny należy drugostronnie ująć w ciężar konta 768 Pozostałe koszty operacyjne. Może się również zdarzyć, że wartość przekazywanej darowizny zostanie pokryta z zysku netto w ramach jego podziału. Decyzja taka jest zarezerwowana dla organu uprawnionego do decydowania o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego oraz o podziale zysku lub pokryciu straty. W takim przypadku wartość przekazanej darowizny obciąży drugostronnie konto 820 Rozliczenie wyniku finansowego. Ponieważ ewidencjonowanie darowizn w księgach rachunkowych darczyńcy musi uwzględniać aspekt podatkowy, dlatego omówienie zasad ewidencji zostanie poprzedzone analizą odnośnych przepisów ustaw o podatku od towarów i usług oraz o podatku dochodowym od osób prawnych lub osób fizycznych, w zależności od statusu podatkowego darczyńcy. Darowizny a podatek dochodowy Zasadniczo darowizn oraz ofiar wszelkiego rodzaju nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów, co wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - dalej - oraz art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej Przepisy te przewidują jednak pewne wyjątki, a mianowicie dla darowizn dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także dla wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, co dotyczy podatników CIT. Ponadto kosztem uzyskania przychodów są także koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - dalej z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację. W tym przypadku chodzi o produkty spożywcze, z wyjątkiem napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%. Jak z tego wynika, księgowanie przekazanych darowizn w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych powinno uwzględniać podział analityczny tego konta na pozostałe koszty operacyjne stanowiące lub niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Drugą przesłanką dla sposobu ewidencjonowania darowizn w księgach rachunkowych darczyńców są przepisy ustaw podatkowych, umożliwiające w pewnych granicach i pod pewnymi warunkami odliczenie darowizn od dochodu stanowiącego podstawę obliczenia podatku. Kwestię odliczania od dochodu darowizn na rzecz organizacji pożytku publicznego regulują przepisy art. 18 ust. 1 pkt 1 oraz art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a Należy jednak pamiętać, że odliczenia darowizn nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik zaliczył wartość przekazanej darowizny do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 lub art. 23 ust. 1 pkt 11 Warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia darowizn jest spełnienie określonych warunków, darowizna musi być przekazana na cele: organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego; kultu religijnego; osób fizycznych; osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, prowadzących działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami. Przekazanie darowizn musi zostać udokumentowane dowodem wpłaty na rachunek płatniczy obdarowanego lub jego rachunek w banku, inny niż rachunek płatniczy, a w przypadku darowizn innych niż pieniężne – dokumentem, z którego wynika wartość darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu (art. 26 ust. 7 pkt 2 i art. 18 ust. 1c Darowizna w księgach darczyńcy a podatek od towarów i usług Co do zasady podatnik ma prawo odliczyć VAT naliczony od wydatków, które związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jeżeli zatem przedmiot późniejszej darowizny został zakupiony w celach handlowych, to podatnik VAT przy jego zakupie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego według zasad ogólnych. Jeżeli jednak towary te ostatecznie zostały przekazane w darowiźnie (a nie sprzedane), zastosowanie znajduje znowelizowany od 1 kwietnia 2013 r. art. 7 ust. 2 stanowiący, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 czyli dostawę odpłatną, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, wszelkie inne darowizny Przykłady ewidencji księgowej przekazywanych darowizn Przykład Darowizna środków pieniężnych Spółka X z przekazała w darowiźnie Fundacji Z, mającej status organizacji pożytku publicznego, zł na cele statutowe, pozwalające na odliczenie powyższej kwoty od dochodu do opodatkowania w wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu spółki. Dekretacja: Wn konto 768 Pozostałe koszty operacyjne (w analityce: koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, podlegające odliczeniu od dochodu zgodnie z limitem) - zł Ma konto 131 Bieżące rachunki bankowe - zł. Komentarz: Sytuacja jest prosta. Nie wchodzi w rachubę podatek od towarów i usług. Brak jest problemów z ustaleniem wartości darowizny. Jest nią kwota podarowanych pieniędzy. Dla udokumentowania darowizny istotna jest wpłata na rachunek bankowy fundacji z zaznaczeniem celu, na który zostały przekazane pieniądze. Ewidencja darowizn u obdarowanego Sposób ewidencji księgowej otrzymanego w darowiźnie składnika aktywów uzależniony jest od tego, czy otrzymany składnik zaliczony zostanie przez obdarowanego do aktywów obrotowych, np. materiałów lub towarów, czy będzie stanowić środek trwały. Otrzymanie w darowiźnie materiałów lub towarów ewidencjonowane jest jako zwiększenie ich wartości na właściwym koncie tych aktywów, a ich równowartość zwiększa pozostałe przychody operacyjne w myśl art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. h Składniki majątku otrzymane w formie darowizny wprowadza się do ksiąg rachunkowych w wartości początkowej ustalonej na poziomie ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu, czyli na poziomie cen rynkowych (w wartości godziwej). Jak wynika bowiem z art. 28 ust. 2 jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu. Najczęściej jednak w umowie darowizny ustala się wartość rynkową przekazanego w darowiźnie przedmiotu, która to wartość może być podstawą do ujęcia aktywu w księgach rachunkowych jednostki obdarowanej. Ewidencja księgowa otrzymanych darowizn Przykład Otrzymanie darowizny towarów (materiałów, produktów) Spółka z X otrzymała od spółki Y w darowiźnie towary o wartości zł. Wartość towarów strony ustaliły na podstawie cen rynkowych i zapisały w umowie. Dekretacja: Wn konto 331 Towary - zł Ma konto 763 Pozostałe przychody operacyjne - zł. (...)
Aby uzyskać informacje dotyczące przepływów pieniężnych z ewidencji księgowej, należy w odpowiedni sposób wykorzystać takie urządzenie księgo-we, jak dziennik i budowa planu kont. Tabela 1. Budowa dziennika na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych Lp. Data operacji Numer dowodu ksi ę gowego Kod dokumentu Tre ść
Witam,będę bardzo wdzięczna, jeżeli pomożecie mi z poniższymi pytaniami, dotyczącymi rachunku przepływów jak dla mnie są bardzo zagmatwane...Z góry bardzo dziękuję!!1. Przepływy środków pieniężnych netto z działalności inwestycyjnej można ustalić metodąa) wyłącznie bezpośredni a b) wyłącznie pośredniąc) bezpośrednią i pośrednią2. Rachunek przepływów pieniężnych posługuje się między innymi kategoriamia) przychody ze sprzedażyb) wpływy pieniężne c) koszty sprzedanych produktów i towarów3. Rachunek przepływów pieniężnych sporządzają obligatoryjnie między innymi następujące jednostkia) wszystkie podlegające ustawie o rachunkowości b) których sprawozdanie finansowe podlega badaniu i ogłaszaniuc) tylko spółki kapitałowe4. Przy sporządzaniu rachunku przepływów pieniężnych stosuje się między innymi metodęa) memoriałowąb) równocześnie memoriałową i kasową c) kasową5. Wartość środków pieniężnych w pozycji E i F rachunku Przepływów Pieniężnych a) może różnić się od wartości bilansowej pozycji „ Środki pieniężne i inne aktywa finansowe b) zawsze różni się od wartości bilansowej pozycji „ Środki pieniężne i inne aktywa finansowec) musi się równać wartości bilansowej pozycji „ Środki pieniężne i inne aktywa finansowe6. Przepływy środków pieniężnych netto z działalności operacyjnej można ustalić metodąa) wyłącznie bezpośredniąb) wyłącznie pośrednią c) bezpośrednią lub pośrednią7. Otrzymane dywidendy z tytułu udziału w obcej jednostce są ujęte w rachunku przepływów pieniężnych w grupie:a) działalności operacyjnej b) działalności inwestycyjnejc) działalności finansowej8. Wygenerowana w roku obrotowym strata netto wpływy na przepływy środków pieniężnycha) dodatnio w grupie działalności operacyjnejb) ujemnie w grupie działalności operacyjnej c) ujemnie w grupie działalności finansowej9. Otrzymany w gotówce kredyt obrotowy wpływa na przepływy środków pieniężnycha) dodatnio w grupie działalności operacyjnejb) dodatnio w grupie działalności inwestycyjnej c) dodatnio w grupie działalności finansowej10. Spłata przez obcą jednostkę udzielonej jej uprzednio pożyczki gotówkowej wpływa na przepływy środków pieniężnycha) dodatnio w grupie działalności inwestycyjnejb) ujemnie w grupie działalności inwestycyjnej c) ujemnie w grupie działalności finansowej11. Środki pieniężne otrzymane z tytułu zbycia środka trwałego wpływają na przepływy środków pieniężnycha) dodatnio w grupie działalności operacyjnejb) dodatnio w grupie działalności inwestycyjnej c) dodatnio w grupie działalności finansowej12. Zmniejszenie stanu należności z tytułu dostaw i usług w metodzie pośrednieja) w pozycji AII 7 zmiana stanu należności wymaga korekty in plus b) w pozycji AII 7 zmiana stanu należności wymaga korekty in minusc) nie wymaga korekty13. Wzrost bilansowego stanu kosztowych rezerw za zobowiązania w metodzie pośrednieja) wymaga korekty in plus w pozycji A II 5 zmiana stanu rezerwb) wymaga korekty in minus w pozycji A II 5 zmiany stanu rezerw c) w ogóle nie wymaga korekty14. Odpisy amortyzacyjne za dany okres sprawozdawczy są uwzględnione w rachunku przepływów pieniężnycha) jako wydatek w grupie działalności operacyjnej przy metodzie bezpośredniejb) jako korekta ujemna zysku netto w grupie działalności operacyjnej przy metodzie pośredniej c) jako korekta dodatnia zysku netto w grupie działalności operacyjnej przy metodzie pośredniej15. Zmniejszenie bilansowego stanu zapasów rzeczowych aktywów obrotowych w skutek ich zakupua) w ogóle nie wymaga korekty b) wymaga korekty in plus w pozycji A II 6 zmiana stanu zapasówc) wymaga korekty in minus w pozycji AII 6 zmiana stanu zapasów
W przypadku rachunku przepływów pieniężnych, możemy zaś mówić o niemal wglądzie w stan konta bankowego danej spółki 😉 Prezentuje on przepływy gotówki w trzech obszarach spółki: operacyjnym (O) – opisujący kondycję działalności gospodarczej przedsiębiorstwa – czy firma w ogóle generuje gotówkę z tego, czym się
Leszek Woziński Audit Manager w RSM Poland Rachunek przepływów pieniężnych (ang. cash flow) jest jednym z elementów sprawozdania finansowego. Nie wszystkie jednostki stosujące przepisy ustawy o rachunkowości są jednak zobowiązane do sporządzania rachunku przepływów pieniężnych. Obowiązek taki posiadają podmioty, których sprawozdanie finansowe, zgodnie z art. 64 ust. 1 Ustawy o rachunkowości (dalej UoR), podlega obowiązkowi corocznego badania przez biegłego rewidenta. Należy jednak zaznaczyć, że nawet w przypadku tych jednostek, których sprawozdania finansowe podlegają obowiązkowemu badaniu, możliwe są zwolnienia z obowiązku sporządzania rachunku przepływów pieniężnych. Zgodnie z UoR zwolnienie takie dotyczy podmiotów posiadających status jednostki małej i mikro. Warunkiem koniecznym umożliwiającym zastosowanie przewidzianych uproszczeń dla jednostek małych i mikro jest nie tylko zachowanie określonych w UoR progów przychodów, sumy bilansowej i liczby pracowników, ale również podjęcie przez organ zatwierdzający (np. zgromadzenie wspólników w spółce z decyzji w sprawie sporządzania uproszczonego sprawozdania finansowego. AUDYT FINANSOWY Masz wątpliwość, czy dane, które otrzymujesz z księgowości przedstawiają rzetelny i rzeczywisty stan rzeczy? DOWIEDZ SIĘ WIĘCEJ Błędy najczęściej popełniane przy sporządzaniu rachunku przepływów pieniężnych to błędne wyłączenia z działalności operacyjnej – zdarza się, że osoby sporządzające rachunek przepływów pieniężnych zapominają o wyłączeniu operacji, które mają charakter niepieniężny, np. zmiana stanu zapasów na skutek otrzymania lub przekazania wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci składników zapasów, nabycie składników aktywów poprzez przejęcie bezpośrednio z nimi związanych zobowiązań lub drogą leasingu finansowego, zmiany stanu należności i zobowiązań inwestycyjnych np. nieopłacone zakupy i sprzedaż środków trwałych, kompensaty należności i zobowiązań handlowych, konwersja zobowiązania na kapitał (fundusz) własny i należności na udziały. Należy pamiętać, że przyczynę różnicy między zmianą stanu pozycji bilansowych wykazaną w bilansie i rachunku przepływów należy wyjaśnić w dodatkowych informacjach i objaśnieniach zgodnie z załącznikiem numer 1 pkt 4 dodatkowych informacji i objaśnień UoR; błędne przesunięcia z działalności operacyjnej – bardzo częstym błędem w tym zakresie jest przesuwanie odsetek oraz różnic kursowych od zobowiązań i należności handlowych do działalności finansowej. Takie postępowanie nie jest prawidłowe, ponieważ zapłacone odsetki oraz zrealizowane różnice kursowe od rozrachunków z tyt. dostaw i usług dotyczą działalności operacyjnej, natomiast niezapłacone odsetki oraz niezrealizowane różnice kursowe podlegają automatycznej eliminacji poprzez zmianę stanu tych rozrachunków; brak wyłączenia różnic kursowych z tytułu wyceny środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie jednostki (dodatnie ze znakiem minus, ujemne ze znakiem plus). Wycena środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie nie spowodowała przepływów pieniężnych w okresie objętym rachunkiem przepływów; brak wyłączenia ze zmiany stanu rozliczeń międzyokresowych ujętych drugostronnie na kontach aktywów lub zobowiązań, a w szczególności: zmiany stanu ujemnej wartości firmy w roku jej powstania, wartości darowizn niepieniężnych otrzymanych w postaci składników aktywów trwałych, a także dotacji w roku ich otrzymania; nieprawidłowe określenie wydatków na nabycie środków trwałych – często osoby sporządzające rachunek przepływów pieniężnych w pozycji tej posługują się kwotą zwiększeń środków trwałych w roku obrotowym, zapominając jednocześnie o zwiększeniach będących wynikiem przeksięgowań ze środków trwałych w budowie, darowizn, zwiększeń z tytułu leasingu finansowego, ujawnień środków trwałych. Oprócz tego, osoby sporządzające rachunek przepływów pieniężnych dość regularnie nie dokonują eliminacji zmiany stanu zobowiązań inwestycyjnych związanych z zakupionymi środkami trwałymi. Zaprezentowane przykłady nie wyczerpują oczywiście problematyki błędów, jakie pojawiają się w rachunku przepływów pieniężnych. Najlepszym sposobem na wyeliminowanie nieprawidłowości jest z pewnością szczegółowa analiza każdej operacji oraz lektura KSR 1 Rachunek przepływów pieniężnych, a także – w razie wątpliwości – kontakt z naszymi ekspertami. CHCESZ WIEDZIEĆ WIĘCEJ? Zapisz się do Newslettera RSM Poland, aby być na bieżąco w kwestiach prawa, finansów i podatków. Skorzystaj z wiedzy ekspertów już dzisiaj. Zapisz się
Sprawozdanie finansowe, a w szczególności rachunek zysków i strat, jest cennym źródłem danych dla zainteresowanych nim odbiorców. Forma drabinkowa pozwala na analizę segmentów działalności jednostki, tj. w części operacyjnej, finansowej i pozostałej działalności. Dwie formy jego sporządzania pozwalają uchwycić koszty z
W rachunku przepływów pieniężnych kwoty w tej pozycji prezentowane są w wartościach netto, to znaczy po potrąceniu kosztów związanych z emisją czy wydaniem instrumentów kapitałowych. Jeżeli jednak w roku poniesienia tych wydatków nie wystąpiły wpływy z emisji instrumentów, to wydatki takie prezentowane będą w pozycji innych
Analiza sprawozdań finansowych jest jedną z najważniejszych umiejętności, którą powinien posiadać inwestor chcący inwestować w papiery wartościowe spółek. Wśród wielu metod dominują głównie analizy oparte na wskaźnikach. Zazwyczaj odnoszą się one do bilansu oraz rachunku zysków i strat. W mniejszym stopniu stosowane są wskaźniki dotyczące rachunku przepływów pieniężnych, którym zamierzam poświęcić osobny artykuł. Tym razem jednak chciałbym zająć się najprostszą, jak sądzę, metodą analizowania rachunku przepływów pieniężnych. Analizowanie cash flow Rachunek przepływów pieniężnych informuje nas o rzeczywistym przepływie gotówki w spółce, a nie o zyskach i stratach, które nie zawsze pociągają ze sobą faktyczny przepływ pieniądza. Nie brak jest spółek, które mają poważne problemy pieniężne mimo osiąganych zysków. Nie brak również spółek stratnych, które sprawnie radzą sobie z przepływem pieniądza. Dlatego też niezwykle istotną częścią analizy finansowej przedsiębiorstwa jest analiza rachunku przepływów pieniężnych. Bardzo prostą metodą tej analizy jest badanie kierunków przepływów pieniężnych w różnych sferach działalności przedsiębiorstwa. Więcej na temat konstrukcji rachunku przepływów pieniężnych możecie przeczytać w artykule poświęconym temu zagadnieniu. W tym miejscu przypomnę tylko, że rachunek przepływów pieniężnych (cash flow) informuje o wpływach i wydatkach w trzech segmentach działalności jednostki: operacyjnej (związanej z jej podstawową działalnością), inwestycyjnej oraz finansowej. Pomijając sytuację, w której wpływy równają się wydatkom lub jedne i drugie są równe 0, istnieje 8 możliwych konfiguracji wpływów i wydatków z poszczególnych segmentów działalności. Każda z tych konfiguracji wskazuje charakteryzuje różne sytuacje, w których może znaleźć się jednostka. Ich interpretacja pomaga lepiej zrozumieć w jakim stadium rozwoju oraz w jakiej sytuacji ze względu na zarządzanie i czynniki rynkowe, znajduje się aktualnie spółka. Interpretacje te są co prawda obarczone dużą dozą subiektywności i nie należy traktować ich jako swego rodzaju prawdy objawionej. Tym bardziej w sytuacjach, w których przepływy z jednego z segmentów są znacznie większe niż z innych (niezależnie od tego czy dominują wpływy czy wydatki). Jednakże, metoda analizy polegająca na badaniu samych tylko kierunków przepływów ma tę zaletę, że jest niesłychanie szybka, co w sytuacjach krytycznych może mieć dla inwestora duże znaczenie. Należy być jednak ostrożnym w jej stosowaniu, gdyż jest ona raczej pomocą niż głównym narzędziem analizy. Narzędzie to powinno zostać poznane przez każdego inwestora myślącego poważnie o inwestycjach w akcje lub obligacje spółek. Kierunki przepływów pieniężnych Zanim przejdziemy do omawiania poszczególnych sytuacji, dobrze jest zrozumieć o czym informują nas przepływy z poszczególnych segmentów działalności. I tak, w przypadku działalności operacyjnej nadwyżka wpływów nad wydatkami (+) jest sytuacją, którą należy oceniać pozytywnie. Oznacza to bowiem, że do jednostki wpływa więcej środków z działalności, do której owa jednostka została powołana, niż wypływa w celu sfinansowania tej działalności. Analogicznie - przewaga wydatków nad wpływami (-) z tego rodzaju działalności będzie oceniana negatywnie. W przypadku działalności inwestycyjnej nadwyżka wpływów nad wydatkami (+) oznacza, że więcej środków z tego rodzaju działalności wpływa do spółki niż z niej wypływa. Zazwyczaj związane jest to ze sprzedażą majątku trwałego, czy też wycofaniem się z niektórych inwestycji. Ocena tej sytuacji zależna jest od jej kontekstu. Czasem może być ona związana z planowym działaniem, innym razem spowodowana restrukturyzacją, jeszcze innym zaś, jest to ostatnia deska ratunku służąca ratowaniu upadającego już przedsiębiorstwa. Nadwyżka wydatków nad wpływami (-) jest zazwyczaj sytuacją pozytywną, która oznacza, że spółka wydaje swoje środki w celu ich inwestowania. Może jednak okazać się to problematyczne w sytuacji, gdy inne segmenty działalności nie przynoszą wystarczająco dużych przepływów pieniężnych. Nadwyżka wpływów nad wydatkami (+) z działalności finansowej związane jest często z zaciągnięciem kredytu, emisją papierów wartościowych, uzyskaniem dotacji lub ze spłatą udzielonych innym pożyczek wraz z odsetkami. Nadwyżka wydatków nad wpływami (-) jest związana z procesami odwrotnymi, np. spłatą kredytów lub zobowiązań z tytułu wyemitowanych obligacji. Ocena kierunku przepływów z działalności finansowej wydaje się szczególnie problematyczna, gdyż zależy w znacznej mierze od tego jakie są powody wpływów i wydatków, jak zostaną wykorzystane pieniądze z kredytów/dotacji/emisji papierów wartościowych oraz od tego jakie są kierunki przepływów z innych rodzajów działalności. Poza kierunkami przepływów dobrze jest również uwzględniać stan posiadanych środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, a także dane z poprzednich okresów sprawozdawczych. Może okazać się np. że spółka w danym okresie będzie mieć ujemne przepływy pieniężne ze wszystkich segmentów działalności, jednak posiada olbrzymie zapasy gotówkowe z lat poprzednich. W takiej sytuacji teza o prawdopodobieństwie bankructwa spowodowanego brakiem środków pieniężnych byłaby zbyt daleko posunięta. W naszych dalszych rozważaniach będziemy posługiwać się znakami (+) jako symbolem przewagi wpływów nad wydatkami, czyli dodatnimi przepływami oraz znakiem (-) jako symbolem przewagi wydatków nad wpływami, czyli przepływami ujemnymi. Pomijamy sytuacja, w których suma strumieni pieniężnych z danego rodzaju działalności jest równa 0. Kombinacje kierunków przepływów pieniężnych Sytuacja 1: Działalność operacyjna (+), Działalność inwestycyjna (+), Działalność finansowa (+). Sytuacja ta jest typowa dla przedsiębiorstw przygotowujących się do nowych przedsięwzięć lub przejęcia innej jednostki. Zwiększenie posiadanych środków pieniężnych, zarówno poprzez zaciągnięcie zobowiązań finansowych, jak i wyprzedaż majątku może okazać się konieczne do przeprowadzenia dużej inwestycji lub przejęcia innej jednostki. Nowe inwestycje dają nowe możliwości. W sytuacji, w której spółka uzyskuje dodatnie wpływy z działalności operacyjnej, mogą rodzić one nadzieję na dalszy rozwój spółki, choć oczywiście konieczna jest głębsza analiza dalszych działań planowanych przez jednostkę. Sytuacja 2: Działalność operacyjna (+), Działalność inwestycyjna (+), Działalność finansowa (-). Sytuacja typowa dla procesów restrukturyzacyjnych. Przedsiębiorstwo uzyskuje wpływy ze swojej głównej działalności. Dodatnie przepływy z działalności inwestycyjnej są naturalnym następstwem wyprzedaży części majątku w trakcie restrukturyzacji. Jednocześnie spłacane są zobowiązania wobec wierzycieli. Sytuacja 3: Działalność operacyjna (+), Działalność inwestycyjna (-), Działalność finansowa (+). Jest to sytuacja typowa dla rozwijających się jednostek gospodarczych. W moim przekonaniu jest to najlepszy możliwy układ kierunków przepływów pieniężnych. Główna działalność jednostki przynosi dodatnie przepływy, dodatkowo jednostka pozyskuje z działalności finansowej środki, które przeznaczane są następnie na inwestycje mające w przyszłości umożliwić dalszą poprawę przepływów z działalności operacyjnej. Sytuacja 4: Działalność operacyjna (+), Działalność inwestycyjna (-), Działalność finansowa (-). Ostatnia z sytuacji, którą można oceniać jako pozytywną, ze względu na dodatnie przepływy z działalności operacyjnej. Uzyskanie dodatnich przepływów operacyjnych może dawać możliwość regulowania zobowiązań finansowych, jak i podejmowania inwestycji. W ocenie tej sytuacji wyjątkowo istotna jest jednak wartość strumieni pieniężnych oraz wartość aktualnie posiadanych środków pieniężnych i ich ekwiwalentów. Jeżeli posiadane obecnie środki i wpływy z działalności operacyjnej nie wystarczą do sfinansowania wydatków z działalności inwestycyjnej i finansowej, sytuacja może rozwinąć się w niepożądanym kierunku. Sytuacja 5: Działalność operacyjna (-), Działalność inwestycyjna (+), Działalność finansowa (+). Sytuacja ta może wskazywać na przejściowe trudności finansowe jednostki gospodarczej. Negatywnie należy ocenić ujemne przepływy z działalności operacyjnej, jednak dodatnie przepływy z działalności inwestycyjnej i finansowej mogą przy dobrym zarządzaniu i sprzyjającej sytuacji rynkowej pomóc w przywróceniu jednostki na właściwe tory rozwoju. Należy jednak pamiętać, że obecnie dodatnie przepływy finansowe mogą w przyszłości nieść za sobą konieczność spłaty zobowiązań, co przy braku poprawy sytuacji na działalności operacyjnej może skończyć się poważniejszymi niż dotychczas problemami. Sytuacja 6: Działalność operacyjna (-), Działalność inwestycyjna (+), Działalność finansowa (-). Niebezpieczna sytuacja, w której przy ujemnych przepływach z działalności operacyjnej, konieczna jest spłata zobowiązań finansowych. Jednostka ratuje się poprzez sprzedaż majątku trwałego. Nie zawsze jednak wystarczy to do uratowania spółki. Sytuacja 7: Działalność operacyjna (-), Działalność inwestycyjna (-), Działalność finansowa (+). Sytuacja typowa dla młodych jednostek gospodarczych. W ich przypadku nie musi oznaczać problemów finansowych. Jest związana raczej z fazą rozwoju przedsiębiorstwa. Jednostka jeszcze nie osiąga dodatnich wpływów ze swojej głównej działalności, jednak posiada środki pieniężne z działalności finansowej, które przeznaczane są na inwestycje. Jeżeli jednak identyczna sytuacja występuje w spółkach, które są dojrzałymi przedsiębiorstwami, taki sam układ przepływów pieniężnych może być sporym powodem do obaw o dalszy los spółki. Sytuacja 8: Działalność operacyjna (-), Działalność inwestycyjna (-), Działalność finansowa (-). Sytuacja ta rodzi niebezpieczeństwo bankructwa. Ujemne przepływy ze wszystkich rodzajów działalności są wyjątkowo niebezpieczne dla zachowania płynności finansowej i terminowego regulowania zobowiązań. W przypadku tej sytuacji wyjątkowo istotne są wartości strumieni pieniężnych, w stosunku do posiadanych środków pieniężnych pozostałych do dyspozycji jednostki. Jeżeli posiada ona spore zapasy gotówkowe z poprzednich lat, pojawienie się ujemnych przepływów ze wszystkich rodzajów działalności może być tylko ostrzeżeniem. Jeżeli jednak nie posiada ona takich zapasów, sytuacja ta może postawić jednostkę przed realnym widmem bankructwa, o ile nie dokonają się jakieś zmiany. Podsumowanie Opisane powyżej interpretacje mogą różnić się od rzeczywistych powodów występowania opisanych powyżej sytuacji. Są to jedynie pewne propozycje pojawiające się w literaturze przedmiotu i opatrzone moim dodatkowym komentarzem. Niemniej jednak, w wielu przypadkach interpretacje te wydają się uzasadnione. Ich weryfikacja możliwa jest dzięki głębszej analizie sytuacji spółki. Tym co przede wszystkim powinien zapamiętać każdy inwestor jest fakt, że ujemne przepływy pieniężne z działalności operacyjnej są zjawiskiem niepożądanym. Osiąganie dodatnich przepływów z działalności, do której jednostka została powołana, jest kluczowe dla jej dalszego rozwoju. Wyjątkiem są tu młode przedsiębiorstwa, które są jeszcze w fazie inwestycji koniecznych dla osiągnięcia dodatnich przepływów operacyjnych w przyszłości. Jak już mówiłem, interpretacji poszczególnych sytuacji dotyczących rachunku przepływów pieniężnych nie można traktować jako prawdy objawionej. Trzeba dużego wyczucia i znajomości sytuacji konkretnej spółki by móc prawidłowo zastosować analizę samych kierunków przepływów. Niemniej, podane powyżej interpretacje mogą pomóc w szybkim oglądzie sytuacji. Nie powinny być jednak jedynym narzędziem analizy sytuacji spółki, gdyż tak płytka analiza może okazać się dla inwestora katastrofalna w skutkach. To przydatne narzędzie analizy finansowej, jednak należy podchodzić do niego z należytą rozwagą, gdyż stosowane w oderwaniu od innych metod analizy, jest narzędziem wyjątkowo ułomnym. Warto również zwracać uwagę nie tylko na kierunki przepływów, lecz również na ich wartości, a także wielopoziomową strukturę rachunku przepływów pieniężnych. Literatura: B. Micherda, Wykorzystanie rachunku przepływów pieniężnych w analizie finansowej, Zeszyty Naukowe Akademii Ekonomicznej w Krakowie, nr 565, 2002.
Wedle standardu jednostka zobowiązana jest do przygotowania rachunku przepływów pieniężnych zgodnie z wymogami standardu oraz jego prezentacji jako integralnej części sprawozdania finansowego. W rachunku przepływów pieniężnych ukazany został sposób, w jaki jednostka generuje i wykorzystuje dostępne środki pieniężne.
Kto sporządza rachunek przepływów pieniężnych Zgodnie z ustawy o rachunkowości (dalej uor) sprawozdanie finansowe jednostek określonych w art. 64 uor podlegające corocznemu badaniu poza takimi elementami jak: bilans, rachunek zysków i strat, informacja dodatkowa, obejmuje również zestawienie zmian w kapitale własnym oraz rachunek przepływów pieniężnych. Badaniu podlegają ( uor) roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz roczne sprawozdania finansowe – kontynuujących działalność: banków, zakładów ubezpieczeń oraz zakładów reasekuracji; spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych; jednostek działających na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych; jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych; spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji; pozostałych jednostek, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących warunków: średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób, suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2 500 000 euro, przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5 000 000 euro. Ponadto: Badaniu podlegają sprawozdania finansowe spółek przejmujących i spółek nowo zawiązanych, sporządzone za rok obrotowy, w którym nastąpiło połączenie, a także roczne sprawozdania finansowe jednostek sporządzone zgodnie z MSR. Badaniu podlegają również roczne połączone sprawozdania finansowe funduszy inwestycyjnych z wydzielonymi subfunduszami oraz roczne sprawozdania jednostkowe subfunduszy Rachunek przepływów pieniężnych to element sprawozdania finansowego podmiotów podlegających obowiązkowi badania, zatem głównie większych podmiotów. Na pewno do sporządzenia tego elementu sprawozdania finansowego trzeba dobrze się przygotować, a przede wszystkim dobrze przygotować dane. Prawidłowe będzie sporządzenie w pierwszej kolejności bilansu i rachunku zysków i strat, a dopiero później rachunku przepływów pieniężnych. Ramy prawne i techniki sporządzania Na gruncie polskich przepisów zakres informacji jakie mają zostać ujęte w rachunku przepływów pieniężnych są określone w ustawie o rachunkowości w: Załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości – dla jednostek innych niż banki, zakłady ubezpieczeń, zakłady reasekuracji Załączniku nr 2 – dla banków Załączniku nr 3 – dla zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji. Ponadto należy kierować się zaleceniami Krajowego Standardu Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych” (KSR 1). Celem KSR 1 jest określenie szczegółowych zasad sporządzania rachunku przepływów pieniężnych. Zalecenia KSR 1 powinny być również stosowane przez jednostki, które dobrowolnie sporządzają rachunek przepływów pieniężnych (nie są do tego zobligowane na podstawie przepisów). Może być sporządzany metodą bezpośrednią lub pośrednią, zależnie od wyboru dokonanego przez kierownika jednostki (art. 48b ust 1 uor). Powinien zawierać dane za bieżący i poprzedni rok obrotowy. Określenie „metoda” (bezpośrednia lub pośrednia) dotyczy sposobu prezentacji informacji finansowej o przepływach z działalności operacyjnej. Przepływy z działalności inwestycyjnej i finansowej zawsze prezentuje się metodą bezpośrednią. Metoda bezpośrednia polega na wykazywaniu podstawowych tytułów wpływów i wydatków działalności operacyjnej jako odrębnych pozycji rachunku przepływów pieniężnych, a następnie ich zsumowaniu w celu uzyskania przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej. Metoda pośrednia polega na tym, że za punkt wyjścia przyjmuje się wynik netto roku obrotowego (ustalony memoriałowo), a następnie doprowadza się go do wyniku „kasowego”, korygując go o pozycje, które nie powodowały zmian stanu środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, jak też o wyniki innych działalności niż operacyjna, a następnie o elementy pieniężne, które zalicza się do innych rodzajów działalności (inwestycyjna, finansowa). Zalety Metoda bezpośrednia Metoda pośrednia Prezentacja wpływów i wydatków z działalności operacyjnej Dzięki takiej prezentacji możliwe jest na podstawie rachunku przepływów określenie przyszłych wpływów i wydatków działalności operacyjnej. Powiązanie rachunku przepływów pieniężnych z pozycjami bilansu i rachunku zysków i strat (dostępność informacji); Możliwość sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych bez większej rozbudowy ewidencji księgowej. W rachunku przepływów pieniężnych należy uwzględnić wszystkie wpływy i wydatki z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej jednostki, z wyjątkiem wpływów i wydatków będących rezultatem zakupu lub sprzedaży środków pieniężnych. Przez działalność operacyjną rozumie się podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności, niezaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej. Działalność operacyjna zawiera: przepływy ze sprzedaży dóbr i usług, wpływy z tytułu zapłaty dostawcom za dostawy towarów i materiałów, wypłaty wynagrodzeń dla pracowników, wypływy z tytułu podatków i opłat; Działalność inwestycyjna (lokacyjna) to nabywanie lub zbywanie składników aktywów trwałych i krótkoterminowych aktywów finansowych oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści. Będzie u zatem ujęte udzielanie pożyczek oraz ich otrzymywanie, zakup i sprzedaż udziałów i akcji innych podmiotów; Z kolei działalność finansowa polega na pozyskiwaniu lub utracie źródeł finansowania (zmiany w rozmiarach i relacjach kapitału (funduszu) własnego i obcego w jednostce) oraz wszystkich z nimi związanych pieniężnych kosztach i korzyściach. Działalność finansowa zawiera przychody z emisji udziałów i akcji, przychody z emisji papierów dłużnych. Wpływy i spłaty kredytów. Wystąpienie przepływów pieniężnych w działalności finansowej powoduje zmiany rozmiarów i relacji kapitału własnego i zadłużenia jednostki w przypadku korzystania z obcych źródeł finansowania. Czy można sporządzić rachunek przepływów pieniężnych nie znając spółki, opierając się tylko na bilansie i rachunku zysków i strat? Na pewno nie będzie to prawidłowy rachunek przepływów pieniężnych. Byłby on wtedy bardzo uproszczony. Przede wszystkim sporządzenie prawidłowego to znaczy zgodnego ze stanem faktycznym (odzwierciedlającego wszystkie zdarzenia gospodarcze skutkujące przepływami) rachunku przepływów pieniężnych wymaga dobrego przygotowania danych i zidentyfikowania transakcji związanych z przepływem środków pieniężnych. Są to między innymi: Dokładne informacje na temat ruchów środków trwałych w ciągu roku – zakupy, sprzedaż, likwidacja. (Dobrze jest przygotować wcześniej notę do sprawozdania finansowego na temat środków trwałych). Spłaty i zaciągnięcia kredytów i pożyczek w ciągu roku razem ze zrealizowanymi różnicami kursowymi – dodatnimi i ujemnymi. Inne operacje finansowe – np. wypłaty dywidend, emisję instrumentów finansowych Inne wpływy inwestycyjne np. wpływy z najmu inwestycji w nieruchomości, ze sprzedaży innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych Trudności mogą sprawić takie pozycje jak kredyty i pożyczki, środki trwałe. W przypadku kredytów i pożyczek szczególnie istotne są różnice kursowe i odsetki. Trzeba tu znać szczegóły zdarzeń – wiedzieć co i w jakiś wartościach się działo. Podobnie jeśli chodzi o środki trwałe: sprzedaż, zakup, likwidacja, (koniecznie z uwzględnieniem wartości brutto, netto, umorzenia). Trzeba też wiedzieć gdzie szukać informacji. Niektóre można wybrać na podstawie zapisów na kontach, inne z już wcześniej przygotowanych not np. noty środki trwałe. Poniżej przedstawiony zostanie sposób prezentacji różnic kursowych, odsetek i rezerw w sprawozdaniu finansowym. Prezentacja różnic kursowych w rachunku przepływów pieniężnych – metoda pośrednia W przypadku sporządzania rachunku przepływów pieniężnych metodą pośrednią jedną z korekt doprowadzających wynik finansowy netto do wyniku „kasowego” jest wyeliminowanie różnic kursowych. Korekty z tytułu różnic kursowych powinny zostać uwzględnione w pozycji rachunku przepływów pieniężnych. Wyłączeniu będą podlegały: Zrealizowane różnice kursowe nie dotyczące działalności operacyjnej. Należy przesunąć je do tej działalności, której dotyczą, czyli do działalności inwestycyjnej lub działalności finansowej. (Eliminacja różnic dodatnich ze znakiem „-” różnic ujemnych ze znakiem „+” i odpowiednio wykazanie przepływów z tytułu tych różnic w działalności inwestycyjnej lub finansowej – dodatnie ze znakiem „+” i ujemne ze znakiem „-”). Różnice te są oczywiście wykazywane łącznie z kwotą operacji, której dotyczą czyli np. spłata pożyczki, kredytu itp. Na przykład zrealizowane różnice kursowe dotyczące spłaty kredytu spółka wyeliminuje z działalności operacyjnej, a następnie uwzględni w przepływach z działalności finansowej (pieniężny charakter). Niezrealizowane różnice kursowe (naliczone memoriałowo/z wyceny bilansowej) ponieważ nie są one przepływem pieniężnym. (Eliminacja różnic dodatnich ze znakiem „-” różnic ujemnych ze znakiem „+”). Na przykład różnice kursowe z wyceny bilansowej kredytów zaciągniętych w walutach obcych jednostka wyeliminuje z działalności operacyjnej, jednak ze względu na ich niepieniężny charakter nie uwzględni już w przepływach z działalności finansowej. Różnice kursowe z tytułu wyceny środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych i ujętych w kasie. (Eliminacja różnic dodatnich ze znakiem „-” różnic ujemnych ze znakiem „+”) Nie wymagają korygowania zrealizowane i niezrealizowane różnice kursowe dotyczące działalności operacyjnej. Różnice kursowe zrealizowane wpływają na zmianę stanu środków pieniężnych Różnice kursowe niezrealizowane powodują zmianę stanu należności i zobowiązań, a tym samym podlegają eliminacji w korekcie dotyczącej zmiany stanu należności i zmiany stanu zobowiązań. Przykład: Założenia: Saldo początkowe środków pieniężnych na rachunku walutowym wynosiło zł. w tym różnice kursowe z wyceny zł. Na pierwszy dzień następnego roku obrotowego różnice te zostały wystornowane. Wpływy w roku bieżącym wynosiły zł a wypływy zł. Różnice kursowe z wyceny bilansowej (dodatnie) na koniec roku obrotowego wyniosły zł. (Dla celów przykładu zakłada się, że nie było innych transakcji w jednostce a wynik finansowy wynika tylko z różnic kursowych i jest to zysk netto w wysokości 2 000 zł.). Obliczenia: Ustalenie salda konta na dzień bilansowy wynosi: zł – zł.+ zł – + zł.= zł. Ustalenie zmiany stanu środków pieniężnych (BZ – BO): zł.– zł.= zł. (zmniejszenie) Ustalenie zmiany stanu środków pieniężnych „realnie” bez brania pod uwagę różnic kursowych z wyceny bilansowej: zł – zł = zł (zmniejszenie stanu środków pieniężnych). Fragment rachunku przepływów pieniężnych: Pozycja Prezentacja pozycji w zł. A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej 0 I. Zysk (strata) netto 2 000 II. Korekty razem -2 000 2. Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych -2 000 C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej -5 000 I. Wpływy 230 000 II. Wydatki 235 000 III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I – II) -5 000 D. Przepływy pieniężne netto razem -5 000 E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym -3 000 – zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych 2 000 Prezentacja odsetek w rachunku przepływów pieniężnych Kolejna korekta mająca na celu doprowadzenie wyniku finansowego netto do wartości przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej polega na wyeliminowaniu odsetek i udziałów w zyskach (dywidend). Korekta ta jest ujmowana w pozycji rachunku przepływów pieniężnych. Dotyczy następujących sytuacji: Odsetki i dywidendy otrzymane należy wyłączyć z wyniku finansowego ze znakiem „-” i jednocześnie włączyć do przepływów pieniężnych z działalności inwestycyjnej. Odsetki zapłacone należy wyłączyć z wyniku finansowego ze znakiem „+” i wykazać w działalności finansowej. Odsetki i dywidendy naliczone a niewypłacone również korygują wynik finansowy, natomiast ze względu na ich niepieniężny charakter nie są uwzględniane w przepływach z działalności finansowej i inwestycyjnej. Przykład Założenia: Jednostka dokonała spłaty odsetek od kredytu w wysokości zł. Jednocześnie w ciągu roku otrzymała odsetki od udzielonej pożyczki utrzymywanej jako inwestycja w wysokości zł. Na dzień bilansowy spółka dokonała kalkulacji odsetek i wyniosły one: Odsetki od kredytu zł (koszty) Odsetki od pożyczki udzielonej zł. (przychody) Dla celów przykładu zakłada się, że nie było innych transakcji w jednostce a wynik finansowy wynika tylko z odsetek i jest to strata netto w wysokości zł.). Obliczenia: Korekta z tytułu odsetek w przepływach z działalności operacyjnej: zł – zł + zł – zł. = zł. Fragment rachunku przepływów pieniężnych: Pozycja Prezentacja pozycji w zł. A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej I. Zysk (strata) netto II. Korekty razem 17 500 3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) 17 500 III Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I-II) 0 B. Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej I. Wpływy 13 500 II. Wydatki 0 III. Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (I – II) 13 500 C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej I. Wpływy 0 II. Wydatki 25 000 III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I – II) -25 000 D. Przepływy pieniężne netto razem -11 500 Prezentacja rezerw kapitałowych w rachunku przepływów pieniężnych Zgodnie z zaleceniami KSR nr 1 w pozycji Zmiana stanu rezerw ujmuje się zmianę stanu rezerw na zobowiązania wykazanych w pozycji pasywów bilansu. Zwiększenie stanu rezerw wykazuje się ze znakiem „+”, natomiast zmniejszenie stanu rezerw ze znakiem „-”. Korekta ta jest wymagana gdyż generalnie w przypadku tworzenia rezerw dochodzi do zmiany wyniku finansowego, jednakże bez przepływu pieniężnego. Zatem aby doprowadzić wynik do „poziomu” kasowego niezbędne jest co do zasady skorygowanie go o zmianę stanu rezerw. Inaczej jednak dzieje się w przypadku rezerw, które zostały utworzone nie w ciężar kosztów, a w korespondencji z kapitałem własnym. Są to rezerwy które nie miały wpływu na wysokość wyniku finansowego. Przykładem takich rezerw będzie rezerwa na odroczony podatek dochodowy dotycząca operacji rozliczanych z kapitałem własnym. Czy też rezerwy na świadczenia pracownicze dotyczące lat ubiegłych. W przypadku takich rezerw, w sytuacji sporządzania rachunku przepływów pieniężnych metodą pośrednią zmiana stanu rezerw ustalona na podstawie bilansu obejmowałaby również tego typu rezerwy. Prawidłowe ustalenie korekty, która zawarta zostanie w rachunku przepływów w pozycji wymaga, aby zmianę stanu rezerw ustaloną na podstawie bilansu skorygować o wartość rezerw utworzonych czy też rozwiązanych w korespondencji z kapitałem własnym. Niezgodność pomiędzy zmianą stanu rezerw a korektą w rachunku przepływów należy wyjaśnić w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego. Przykład Założenia: Spółka utworzyła rezerwy na świadczenia pracownicze na dzień w wysokości zł. W tym kwota zł. dotyczy lat ubiegłych. Rezerwę dotyczącą lat ubiegłych zaksięgowano na koncie „Rozliczenie wyniku finansowego” w analityce „zysk/strata z lat ubiegłych”. Stan rezerw na zobowiązania na początek okresu wynosił 0 zł. Dla potrzeb przykładu przyjmuje się założenie, że w jednostce nie zostały utworzone inne rezerwy. Stan środków pieniężnych na początek i na koniec roku obrotowego wynosił zł. Na potrzeby przykładu zakłada się, że w jednostce nie wystąpiły inne zdarzenia gospodarcze, a wynik finansowy netto wyniósł zł (strata). Rachunek przepływów pieniężnych sporządzany jest metodą pośrednią. Obliczenia: Ustalenie bilansowej zmiany stanu rezerw: zł – 0 zł. = zł. Ustalenie zmiany stanu rezerw do ujęcia w rachunku przepływów pieniężnych: zł – zł = zł. Fragment rachunku przepływów pieniężnych: Pozycja Prezentacja pozycji w zł. A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej 0 I. Zysk (strata) netto – 5 500 II. Korekty razem 5 500 5. Zmiana stanu rezerw 5 500 III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I – II) 0 D. Przepływy pieniężne netto razem 0 E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym 0 – zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych F. Środki pieniężne na początek okresu 20 000 G. Środki pieniężne na koniec okresu (F +/- D), w tym 20 000 – o ograniczonej możliwości dysponowania Prezentacja odpisów aktualizujących w rachunku przepływów pieniężnych Odpisy aktualizujące wartość środków trwałych Odpisy aktualizujące wartość środków trwałych wpływają na wysokość wyniku finansowego i jednocześnie nie są przepływem pieniężnym, zatem sporządzając rachunek przepływów pieniężnych metodą pośrednią należałoby wyeliminować tę operację z wyniku finansowego netto. Wartość utworzonego odpisu należy wykazać w pozycji Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej ze znakiem „-„. Pozycja ta dotyczy zysków i strat powstałych na skutek: Zbycia niefinansowych aktywów trwałych i inwestycji Likwidacji tych składników Przekazania darowizn niepieniężnych Nadwyżek i niedoborów inwentaryzacyjnych Niepieniężnych strat i zysków nadzwyczajnych Aktualizacji wartości Przykład: Założenia: Spółka utworzyła odpis aktualizujący z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego w wysokości zł. Wartość początkowa tego środka trwałego to zł. W roku bieżącym dokonano odpisów umorzeniowych w wysokości zł. Na potrzeby przykładu zakłada się, że w jednostce nie wystąpiły inne zdarzenia gospodarcze, a wynik finansowy netto wyniósł – zł (strata). Rachunek przepływów pieniężnych sporządzany jest metodą pośrednią. Fragment rachunku przepływów pieniężnych: Pozycja Prezentacja pozycji w zł. A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej 0 I. Zysk (strata) netto – 65 000 II. Korekty razem 65 000 1. Amortyzacja 25 000 4 Zyski (straty) z działalności inwestycyjnej 40 000 III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I – II) 0 D. Przepływy pieniężne netto razem 0 Odpisy aktualizujące wartość należności Odpisy aktualizujące wartość należności wpływają na wysokość wyniku finansowego i jednocześnie nie są przepływem pieniężnym. Dotyczą one jednak działalności operacyjnej. Ponadto dokonanie odpisu aktualizującego wpływa na zmianę stanu należności. Zmiana stanu należności jest ujęta w korekcie rachunku przepływów pieniężnych. Tym samym następuje eliminacja aktualizacji należności z wyniku finansowego. Przykład: Założenia: Spółka utworzyła odpis aktualizujący należności w wysokości zł. Saldo należności na początku roku wynosiło: na koniec roku Na potrzeby przykładu zakłada się, że w jednostce nie wystąpiły inne zdarzenia gospodarcze, a wynik finansowy wynosi (strata). Rachunek przepływów pieniężnych sporządzany jest metodą pośrednią. Fragment rachunku przepływów pieniężnych: Pozycja Prezentacja pozycji w zł. A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej 0 I. Zysk (strata) netto – 10 000 II. Korekty razem 10 000 7. Zmiana stanu należności 10 000 III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I – II) 0 D. Przepływy pieniężne netto razem 0 E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym 0 – zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych Odpisy aktualizujące wartość zapasów Odpisy aktualizujące wartość zapasów analogicznie jak odpisy aktualizujące wartość należności wpływają na wysokość wyniku finansowego i jednocześnie nie są przepływem pieniężnym. Dotyczą one jednak działalności operacyjnej. Ponadto dokonanie odpisu aktualizującego wartość zapasów wpływa na zmianę stanu zapasów. Zmiana stanu należności jest ujęta w korekcie rachunku przepływów pieniężnych. Tym samym następuje eliminacja aktualizacji zapasów z wyniku finansowego. Skonsolidowany rachunek przepływów pieniężnych Minimalny zakres informacji, jakie powinien zawierać skonsolidowany rachunek przepływów pieniężnych zawarty jest w załączniku nr 4 do Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (rozporządzenie o konsolidacji). Zgodnie z rozporządzeniem o konsolidacji oraz zapisami KSR 1 są dwa sposoby sporządzenia skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych: Na podstawie skonsolidowanego bilansu i skonsolidowanego rachunku zysków i strat oraz dodatkowych informacji i objaśnień; Poprzez sumowanie odpowiednich pozycji rachunków przepływów pieniężnych jednostki nadrzędnej oraz jednostek objętych metodą konsolidacji pełnej lub metodą proporcjonalną oraz dokonanie korekt konsolidacyjnych tych sum. Korekty będą polegały na wyłączeniu wszelkich przepływów pieniężnych między objętymi skonsolidowanym rachunkiem przepływów pieniężnych: jednostką dominującą, jednostkami od niej zależnymi oraz między poszczególnymi jednostkami zależnymi w szczególności z tytułu: Wypłaty dywidend Objęcia udziałów (akcji) w jednostce grupy kapitałowej Wykorzystania i spłaty pożyczek Obie metody umożliwiają sporządzenie rachunku przepływów pieniężnych zarówno metodą bezpośrednią jak i pośrednią. Jednakże ze względów praktycznych nie stosuje się metody bezpośredniej dla sporządzenia go na podstawie skonsolidowanego bilansu i skonsolidowanego rachunku zysków i strat. Sumowanie poszczególnych rachunków przepływów W przypadku sporządzania skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych na podstawie sumowania poszczególnych jednostkowych rachunków przepływów pierwszym etapem będzie doprowadzenie do zgodności sumy wyników finansowych jednostki dominującej, jednostek od niej zależnych konsolidowanych metodą pełną i proporcjonalnego wyniku finansowego (jednostek konsolidowanych metodą proporcjonalną) z wynikiem finansowym (zyskiem lub stratą netto) wykazywanym w skonsolidowanym bilansie. W tym celu niezbędne jest dokonanie stosownych korekt. Przykładowe korekty to: Z tytułu prawa udziałowców mniejszościowych do części wyników finansowych netto jednostek zależnych, obejmowanych metodą konsolidacji pełnej. W takim przypadku suma udziałów mniejszości w wynikach finansowych jednostek zależnych koryguje odpowiednio skonsolidowany wynik finansowy. Jest to korekta o charakterze memoriałowym zatem jednocześnie następuje równoległy zapis kwoty korekty we właściwej dla wykazywanej w przepływach pieniężnych z działalności operacyjnej pozycji zyski straty) mniejszości. Obciążenie skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych odpisem raty lub całości nabytej wartości firmy (lub przejętej ujemnej wartości firmy) jednostek podporządkowanych. Łączny odpis wartości firmy koryguje odpowiednio skonsolidowany wynik finansowy. Również ta korekta ma charakter memoriałowy dlatego równocześnie następuje zapis kwoty korekty we właściwej dla wykazywanych w przepływach pieniężnych z działalności operacyjnej pozycji odpisów amortyzacyjnych, które wykazuje się w odrębnych pozycjach odpis wartości firmy lub odpis ujemnej wartości firmy. Eliminacja aktywowanych zysków i strat na transakcjach dokonanych miedzy jednostkami objętymi skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym. W przypadku jednostek, których dane konsolidowane są metodą pełną lub proporcjonalną, korekcie – prócz właściwej korekty skonsolidowanego wyniku finansowego – podlega zmiana stanu zapasów, jeśli zyski bądź straty wpływają na wartość tych zapasów. Gdy zyski bądź straty wpływają na wartość składników aktywów trwałych wówczas odpowiednio korygowana jest pozycja wynik z działalności inwestycyjnej (w przypadku sprzedaży aktywów trwałych) lub zmiana stanu zapasów (w przypadku sprzedaży aktywów trwałych, będących dla sprzedającego produktami lub towarami), a w uzasadnionych przypadkach pozycja innych korekt z działalności operacyjnej z uwzględnieniem odpowiednich korekt dotyczących skorygowanej kwoty ewentualnych odpisów amortyzacyjnych. Szerszy katalog korekt zawiera KSR 1 punkt Porównanie z MSR Na gruncie polskich przepisów sporządzający rachunek przepływów pieniężnych powinni posiłkować się Krajowym Standardem Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych” (KSR 1). Z kolei przepisy międzynarodowe to MSR 7. Treść Krajowego Standardu Rachunkowości jest co do głównych założeń zgodna z MSR 7. Jednakże można zidentyfikować następujące różnice: KSR nie zaleca odrębnego ujawniania w rachunku przepływów pieniężnych informacji dotyczącej przepływów z tytułu podatku dochodowego. Zaleca się włączenie ich jako dodatkowych informacji i objaśnień do rachunku przepływów pieniężnych. W przypadku stosowania metody pośredniej ustalania przepływów działalności operacyjnej KSR zaleca korygowanie wyniku finansowego netto podczas gdy MSR 7 pozwala na korygowanie wyniku finansowego brutto. KSR zaleca aby kredyt w rachunku bieżącym oraz w linii kredytowej wykazywać w rachunku przepływów pieniężnych „per saldo” w działalności finansowej. Według MSR 7 niektóre jednostki mogą wykazać zmiany stanu kredytu w rachunku bieżącym jako element działalności operacyjnej lub jako ekwiwalent środków pieniężnych. Przydatność rachunku przepływów pieniężnych. Komu służy? Czy poza tym, że jest świetnym ćwiczeniem rachunkowym– zabawą z danymi i sprawdzeniem znajomości spółki oraz tego czy sporządzający pamięta o wszystkich zdarzeniach związanych z przepływami pieniężnymi, które miały miejsce w ciągu roku i poza tym, że jego prawidłowe sporządzenie przynosi niemałą satysfakcję księgowym czy ma walory przydatności? Czy inwestorzy czytają cash flow? Czy jest to tylko kolejna strona sprawozdania finansowego przygotowana przez księgowych a potem tylko sprawdzana przez audytorów (Przypomnijmy że rachunek przepływów pieniężnych sporządzają jednostki których sprawozdania finansowe podlegają obowiązkowi badania). Rachunek przepływów pieniężnych, obok bilansu i rachunku wyników, jest źródłem informacji o kondycji finansowej przedsiębiorstwa. Dostarcza informacji na temat płynności i wypłacalności przedsiębiorstwa, jego możliwości regulowania bieżących zobowiązań. Jest podstawą do projekcji przyszłych przepływów pieniężnych. Poza inwestorami czytają go kredytodawcy i potencjalni kontrahenci w celu uzyskania czytelniejszego obrazu i oceny kondycji finansowej podmiotu. Dostarcza informacji na temat wpływów i wydatków środków pieniężnych. Na jego podstawie dokonuje się oceny zdolności jednostki do generowania środków pieniężnych z działalności operacyjnej, pozyskiwania innych źródeł finansowania i sposobów wykorzystania środków pieniężnych. (Wskazuje źródła pochodzenia środków pieniężnych i kierunki wykorzystania środków pieniężnych) Służyć ma pokazaniu informacji, która z działalności spółki: operacyjna, inwestycyjna, finansowa generuje dodatnie, a która ujemne przepływy pieniężne. Na jego podstawie można też prognozować poza wystąpieniem przepływów pieniężnych w przyszłości, zdolność jednostki do oddziaływania na okres i możliwości wystąpienie przepływów pieniężnych. Wersja pdf: 28-10-RZ-cash flow 28-10-RZ-1-H-006-KO copy
Rachunek to jeden z dokumentów, do którego odnosi się Ordynacja podatkowa.Kwestie związane z jego wystawieniem zostały uregulowane w art. 87 - 88 ustawy. Pobierz darmowy wzór rachunku w dwóch formatach: PDF i DOCX
Na walnych zgromadzeniach każdorazowo zatwierdzane jest sprawozdanie finansowe. Spółdzielnie, dla których badanie przez biegłego rewidenta jest obowiązkowe, sporządzają również rachunek przepływów pieniężnych (dalej: rpp), najczęściej za pomocą metody pośredniej. Coraz częściej dane zawarte w rpp są przedmiotem zainteresowania członków, które objawiają się prostym, ale zasadnym pytaniem: „dlaczego, kwota nadwyżki bilansowej nie jest zgodna z kwotą przepływów pieniężnych? Skoro spółdzielnia osiągnęła zysk, to dlaczego o tę kwotę nie zwiększył się stan środków pieniężnych?” Poniższe opracowanie przybliży Państwu to zagadnienie. Wymogi sporządzania rachunku przepływów pieniężnych Rozpoczynając analizę rachunku przepływów pieniężnych, warto poznać podstawy prawne, budowę oraz zasady jego sporządzania. Wytyczne w zakresie wymogów sporządzania rpp określono w art. 48b ustawy o rachunkowości, gdzie zdefiniowano działalność operacyjną, inwestycyjną i finansową oraz w załączniku nr 1 do ustawy, gdzie umieszczono wzór rpp. Uzupełnieniem przepisów ustawy o rachunkowości jest Krajowy Standard Rachunkowości (KSR) nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych”, który w praktyce jest przewodnikiem po tej części sprawozdania finansowego. Uwaga! Rpp w sposób pełny obrazuje rzeczywiste przepływy pieniężne w spółdzielni – i w tym zakresie dopełnia obraz sytuacji finansowej, który wynika z bilansu oraz rachunku zysków i strat. W cytowanej ustawie w art. 48b ust. 3 zdefiniowano, co składa się na poszczególne grupy rachunku przepływów pieniężnych, a mianowicie:POLECAMY Działalność operacyjna – podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności, niezaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej. Działalność ta związana jest z ogółem operacji wynikających z podstawowej (statutowej) działalności spółdzielni. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej są z punktu widzenia wartości informacyjnej najważniejszą pozycją całego rachunku przepływów pieniężnych. Działalność inwestycyjna (lokacyjna) – nabywanie lub zbywanie składników aktywów trwałych i krótkoterminowych aktywów finansowych oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty oraz korzyści. Czytając przepływy z działalności inwestycyjnej, otrzymujemy przede wszystkim informację, jakiej wielkości inwestycje i nowe zakupy spółdzielnia poczyniła oraz czy dokonuje sprzedaży posiadanego majątku. Działalność finansowa – pozyskiwanie lub utrata źródeł finansowania (zmiany w rozmiarach i relacjach kapitału własnego i obcego w jednostce) oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści. Ostatnia część rachunku przepływów pieniężnych pokazuje, w jaki sposób finansowana jest działalność spółdzielni (np. czy zaciągnięto kredyt lub inne zewnętrzne finansowanie, wysokość kosztów obsługi długu – odsetki). Przepływy pieniężne w spółdzielni Analizując rpp, można dokonać oceny źródeł pochodzenia środków pieniężnych, zbadać relacje pomiędzy nadwyżką bilansową, która jest wartością memoriałową (por. art. 6 ust. 1 a gotówką, oraz zapoznać się z kierunkami i kwotami wydatkowania środków pieniężnych. Przy analizie należy uwzględnić specyfikę działalności spółdzielni mieszkaniowych, tj. w zakresie działalności podstawowej – gospodarki zasobami mieszkaniowymi – działalność ta jest bezwynikowa, członkowie w ramach opłaty eksploatacyjnej pokrywają koszty. Stąd też o żadnym zysku w tej działalności nie może być mowy. Rpp w sposób pełny obrazuje rzeczywiste przepływy pieniężne w spółdzielni – i w tym zakresie dopełnia obraz sytuacji finansowej, który wynika z bilansu oraz rachunku zysków i strat. Ocenianie działalności spółdzielni tylko przez kategorię zysku netto należy traktować z ostrożnością, gdyż osiągnięty zysk nie jest tożsamy z uzyskaniem odpowiadającemu mu ekwiwalentowi środków pieniężnych. Równocześnie, stawianie ocen tylko na podstawie rpp, może także doprowadzić do mylnych wniosków. Metody sporządzania RPP Zdecydowana większość spółdzielni sporządza rpp metodą pośrednią, gdzie za punkt wyjścia w ustaleniu przepływów z działalności operacyjnej przyjmuje się zysk netto z rachunku zysków i strat, po czym koryguje tę kwotę o pozycje niezwiązane z działalnością operacyjną, jak i o kwoty niepowodujące zmian w stanie środków pieniężnych (np. amortyzacja). Natomiast przepływy z działalności inwestycyjnej i finansowej, niezależnie od wybranej metody sporządzania rpp, mają ten sam układ – dane wykazywać się powinno metodą bezpośrednią. Dzięki metodzie pośredniej łatwiej zobrazować zmiany w takich pozycjach, jak: należności czy zobowiązania krótkoterminowe, dzięki temu można szybko przeanalizować, jaki jest trend zmiany zadłużenia w opłatach za lokale mieszkalne bądź terminowość regulowania swoich zobowiązań przez spółdzielnię. Ocena sytuacji finansowej Jak już wspomniano powyżej, do oceny sytuacji finansowej posługiwanie się kategorią ekonomiczną, jaką jest zysk wykazywany w rachunku zysków i strat, obarczone jest ryzykiem. Jest to bowiem wartość księgowa ustalona zgodnie z zasadą memoriału, która nie zawsze musi odzwierciedlać przepływ środków pieniężnych. Upraszczając sprawę, można powiedzieć, że w spółdzielniach prawidłowo zarządzanych oraz utrzymujących płynność na odpowiednim poziomie: Kwota przychodów wykazanych w rachunku zysków i strat nie znajdzie pokrycia w zrealizowanych środkach pieniężnych, co jest głównie spowodowane powstawaniem zaległości w opłatach za lokale. To natomiast rodzi wzrost należności z tytułu dostaw i usług. Stąd też wzrost należności wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych ze znakiem minus – tym samym koryguje się wynik księgowy o niezrealizowane kasowo przychody. Koszty działalności spółdzielni zostały opłacone (koszt = wydatek). Kwota zobowiązań z tytułu dostaw i usług wykazana w bilansie oznacza wówczas nieopłaconą na dzień bilansowy kwotę kosztów roku bieżącego. W większości przypadków zobowiązania te zostają spłacone w styczniu roku następnego. Zmniejszenie stanu zobowiązań wiązać będzie się natomiast ze zmniejszeniem stanu środków pieniężnych. Wskaźniki finansowe Na marginesie powyższych rozważań związanych z przychodami/kosztami i ich wpływem na stan środków pieniężnych, a w konsekwencji na ocenę sytuacji jednostki, wspomnieć należy, że z uwagi na specyfikę działalności spółdzielni dokonywanie oceny ich stanu finansowego, tylko na podstawie zysku netto i wskaźników wyliczanych na podstawie tej wartości, jest obarczone wysokim ryzykiem. Jak już wspomniano, zysk netto jest tylko wartością księgową. Do tego zastrzeżenia dodać należy kolejne: podstawowym celem działalności spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin, a nie wypracowywanie zysku (co dotyczy GZM-u). W raportach z badania ksiąg rachunkowych biegli rewidenci operują często takimi wskaźnikami, jak na przykład rentowność netto, liczona jako zysk netto / przychody ze sprzedaży. Przy interpretacji takich wskaźników pamiętać należy o powyższym zastrzeżeniu oraz o tym, że wykazywany w rachunku zysków i strat zysk netto dotyczy tylko działalności niezwiązanej z GZM (nadwyżka/niedobór na GZM traktowana jest jako rozliczenia międzyokresowe). Ponadto, w przychodach ze sprzedaży ujęte są wszystkie przychody, niezależnie od źródeł pochodzenia, natomiast sam zysk, jak wspomniano, dotyczy tylko wycinka działalności. Oprócz wskazanych wyżej, na przykład operacji gospodarczych powodujących zmianę stanu środków pieniężnych w spółdzielniach mogą wystąpić zdarzenia, które nie powodują takiej zmiany. Na przykład: przeksięgowanie środków trwałych w budowie (nakłady) na stan środków trwałych, związane z zakończeniem procesu inwestycyjnego i rozpoczęciem użytkowania środka trwałego, odprowadzenie gotówki z kasy na rachunek bankowy, przekazanie nadwyżki bilansowej na fundusz remontowy. Ustalanie nadwyżki bilansowej W tym miejscu wspomnieć należy, że przy ustalaniu nadwyżki bilansowej spółdzielnie powinny kierować się nadrzędnymi zasadami rachunkowości, w tym zasadą ostrożności (art. 7 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Oznacza to, że w wyniku finansowym należy uwzględnić wyłącznie niewątpliwe przychody i koszty oraz zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów. Kwestia ta ma niebagatelne znaczenie dla prawidłowości gospodarki finansowej spółdzielni, a w szczególności jej gospodarki remontowej. W przypadku zawyżenia wyniku finansowego, na przykład poprzez nieutworzenie odpisów aktualizujących należności, których odzyskanie jest co najmniej wątpliwe, walne zgromadzenie spółdzielni przeznacza na fundusz remontowy środki, które nie mają odzwierciedlenia w środkach pieniężnych. W przyszłości może się więc okazać, że na koncie funduszu remontowego są tylko „wirtualne” pieniądze. Odroczony podatek Zanim przejdziemy do przedst... Pozostałe 70% treści dostępne jest tylko dla Prenumeratorów Co zyskasz, kupując prenumeratę? 12 wydań czasopisma "Mieszkanie i Wspólnota" Dostęp do wszystkich archiwalnych artykułów w wersji online Pełen dostęp do archiwalnych numerów czasopisma w wersji elektronicznej ...i wiele więcej! Sprawdź
Cash flow to po prostu przepływy pieniężne twojej firmy. Ujęte są one w ramach sprawozdania, które nazywane jest sprawozdaniem z przepływów pieniężnych lub rachunkiem przepływów finansowych (a po angielsku szukaj go pod nazwą „cash flow statement”). W skrócie: to zestawienie tego, co i z jakich źródeł wpływa na twoje konta
Pytanie pochodzi z publikacji Vademecum Głównego Księgowego Czy w przepływach pieniężnych wielkość amortyzacji musi się równać wielkości amortyzacji z rachunku wyników? Odpowiedź: Kwota amortyzacji wykazywana w rachunku przepływów pieniężnych musi się równać kwocie tej pozycji wykazywanej w rachunku zysków i strat. Uzasadnienie: Zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 1 "Rachunek przepływów pieniężnych", stanowiącym załącznik do komunikatu nr 5 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2011 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia poprawionego krajowego standardu rachunkowości nr 1 "Rachunek przepływów pieniężnych" (Dz. Urz. Min. Fin. Nr 6, poz. 26), celem pozycji "Amortyzacja" w rachunku przepływów pieniężnych zestawianych metodą pośrednią jest korekta wyniku finansowego, między innymi, o te pozycje kosztów, które wpłynęły na wynik finansowy, a które w danym okresie nie są wydatkiem. Dlatego też kwota amortyzacji wykazywana w rachunku przepływów pieniężnych musi się równać kwocie tej pozycji wykazywanej w rachunku zysków i strat. Waldemar Gos, autor współpracuje z publikacją Vademecum Głównego Księgowego Odpowiedzi udzielono r.
Korekta rachunku przepływów pieniężnych o zmianę stanu zapasów. Źródło: Dodatek nr 5 do Zeszytów Metodycznych Rachunkowości nr 6 (582) z dnia 20.03.2023, strona 21 - Spis treści ». Sprawozdanie finansowe naszej jednostki za 2022 r. podlega badaniu przez biegłego rewidenta. W związku z tym jesteśmy zobowiązani do sporządzeniaRachunek przepływów pieniężnych Przepływy pieniężne z działalności operacyjnej Działalność operacyjna jest to podstawowa działalność przedsiębiorstwa. Jest to przede wszystkim działalność polegająca na produkcji i sprzedaży produktów lub usług klientom. Dzięki wyodrębnieniu tej grupy jako pierwszej w rachunku przepływów pieniężnych uwidoczniona jest skuteczność przedsiębiorstwa w generowaniu przepływów pieniężnych z działalności podstawowej, bez uwzględnienia transakcji mających charakter jednorazowy (jak sprzedaż lub zakup środków trwałych) lub niezwiązanych z podstawową działalnością, takich jak przepływy związane z finansowaniem przedsiębiorstwa lub jego działalnością inwestycyjną. Do przepływów z działalności operacyjnej zalicza się przede wszystkim: Przepływy ze sprzedaży dóbr i usług, Wypływy z tytuły zapłaty dostawcom za dostawy towarów i materiałów, Wypłaty wynagrodzeń dla pracowników, Wypływy z tytułu podatków i opłat. Przepływy pieniężne z działalności inwestycyjnej Przepływy pieniężne z działalności inwestycyjnej to przede wszystkim: Zakup i sprzedaż środków trwałych, Udzielanie pożyczek oraz otrzymywanie ich spłat, Zakup i sprzedaż udziałów i akcji innych podmiotów gospodarczych. Przepływy pieniężne z działalności finansowej W tej sekcji znajdują się jedynie przepływy pieniężne związane z finansowaniem przedsiębiorstwa, czyli przede wszystkim: Przychody z emisji udziałów i akcji, Przychody z emisji papierów dłużnych, Wypływy z tytułu wypłaty dywidend, Wypływy z tytuły wykupu akcji własnych przedsiębiorstwa, Wypływy z tytułu spłaty pożyczek i kredytów. Inne koncepcje rachunkowości z rachunku przepływów pieniężnych, a także zaprezentowano i scharakte-ryzowano narzędzia pomiaru płynności finansowej na podstawie rachunku przepływów pieniężnych. W zasadniczej części dokonano pomiaru i oceny płynności finansowej przedsiębiorstwa na przykładzie spółek z sektora hut-nictwo notowanych na GPW w Warszawie.
Prezentujemy Krajowy standard rachunkowości nr 1 "Rachunek przepływów pieniężnych", zgodnie z uchwałą nr 5/11 Komitetu Standardów Rachunkowości z dnia 10 maja 2011 r. w sprawie przyjęcia poprawionego krajowego standardu rachunkowości nr 1 "Rachunek przepływów pieniężnych". Uchwała nr 5/11 Komitetu Standardów Rachunkowości z dnia r. w sprawie przyjęcia poprawionego krajowego standardu rachunkowości nr 1 "Rachunek przepływów pieniężnych"KRAJOWY STANDARD RACHUNKOWOŚCI NR 1 "Rachunek przepływów pieniężnych"I. Cel i zakres stosowania Informacja o przepływach pieniężnych, to jest o zdarzeniach, które spowodowały w jednostce w ciągu okresu objętego sprawozdaniem zmiany stanu środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, pozwala użytkownikom sprawozdań finansowych na ocenę:a) źródeł pochodzenia oraz wielkości uzyskanych przez jednostkę środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, orazb) kierunków i wielkości ich wykorzystania w toku działalności przez użytkowników sprawozdań finansowych decyzje gospodarcze wymagają określenia:- zdolności jednostki do uzyskiwania wpływów i racjonalnego ich wydatkowania,- okresu, w którym wpływy i wydatki nastąpią, oraz- stopnia pewności wystąpienia przepływów pieniężnych. Rachunek przepływów pieniężnych, w połączeniu z innymi elementami sprawozdania finansowego, dostarcza takich informacji. Umożliwiają one użytkownikom sprawozdania ocenę zmian w aktywach netto jednostki, jej struktury finansowej (łącznie z płynnością i wypłacalnością) oraz zdolności jednostki do oddziaływania na wysokość i okres wystąpienia przepływów pieniężnych, w celu przystosowania się do zmieniających się warunków rynkowych i przepływów pieniężnych ułatwia zarazem porównywanie informacji finansowych przedstawianych przez różne jednostki, ponieważ eliminuje skutki stosowania różnych rozwiązań przy ujęciu operacji i zdarzeń tego samego zawarte w rachunku przepływów pieniężnych pozwalają na prawidłowe przewidywanie wystąpienia przepływów pieniężnych w przyszłości, a zarazem umożliwiają sprawdzenie dokładności uprzednich przewidywań. Są również przydatne do analizy relacji między zyskownością i przepływami pieniężnymi netto Celem niniejszego Krajowego Standardu Rachunkowości, zwanego dalej Standardem, jest określenie szczegółowych zasad sporządzania rachunku przepływów pieniężnych, o którym mowa w art. 48b oraz 55 ust. 2 ustawy z dnia r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Ułatwi to wykazanie w rachunku przepływów pieniężnych poprawnych informacji o źródłach wpływów i kierunkach wydatków oraz zmianach stanu środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, jakie nastąpiły w okresie objętym tym rachunkiem oraz pozwoli zapewnić porównywalność treści wykazanych w nim na świadczenia pracownicze na przykładzie nagród jubileuszowychPrzy stosowaniu wyjaśnień zawartych w Standardzie pod uwagę należy wziąć postanowienia ustawy. Zgodnie z ustawą, do sporządzania rachunku przepływów pieniężnych są zobowiązane jednostki, których roczne sprawozdanie finansowe podlega obowiązkowi badania i ogłaszania. Niniejszy Standard określa szczegółowe zasady sporządzania rachunku przepływów pieniężnych, zapewniającego minimalny zakres informacji zawarty w załączniku nr 1 do ustawy. Zawiera również szczególne zasady sporządzania skonsolidowanego rachunku przepływów sporządzania rachunku przepływów pieniężnych przez banki, zakłady ubezpieczeń i inne instytucje finansowe, których dotyczą załączniki nr 2 i 3 do ustawy, postanowienia Standardu stosuje się się, aby jednostki sporządzające rachunek przepływów pieniężnych, mimo że ustawa nie nakłada na nie takiego obowiązku, stosowały również postanowienia niniejszego Treść Standardu jest zgodna z Międzynarodowym Standardem Rachunkowości (MSR) nr 7, z tym że:a) W Standardzie nie omówiono specyfiki rachunku przepływów pieniężnych w bankach, zakładach ubezpieczeń oraz innych instytucjach W Standardzie bardziej szczegółowo niż w MSR 7 określono zasady ujmowania poszczególnych pozycji rachunku przepływów pieniężnych jednostek innych niż banki i zakłady ubezpieczeń, co wynika ze szczegółowości rozwiązań polskiego prawa Standard nie zaleca odrębnego ujawniania w rachunku przepływów pieniężnych informacji dotyczącej przepływów z tytułu podatku dochodowego - minimalny zakres informacji wykazywanych w rachunku przepływów pieniężnych określony w załącznikach do ustawy o rachunkowości nie obejmuje takich informacji - w Standardzie zaleca się włączenie ich jako dodatkowych informacji i objaśnień do rachunku przepływów W przypadku stosowania metody pośredniej ustalania przepływów działalności operacyjnej Standard zaleca korygowanie wyniku finansowego netto, podczas gdy MSR 7 pozwala na korygowanie wyniku finansowego brutto. Ma to wpływ na występowanie lub wartość niektórych korekt Standard zaleca, aby kredyt w rachunku bieżącym oraz w linii kredytowej wykazywać w rachunku przepływów pieniężnych "per saldo", w działalności finansowej. Według MSR 7 niektóre jednostki mogą wykazać zmiany stanu kredytu w rachunku bieżącym jako element działalności operacyjnej lub jako ekwiwalent środków na forum RachunkowośćII. Użyte w Standardzie określenia oznaczają:Środki pieniężne - są to aktywa pieniężne w formie krajowych środków płatniczych, walut obcych i dewiz, znajdujące się w obrocie gotówkowym lub w obrocie następującym za pośrednictwem bieżących rachunków bankowych. Zalicza się do nich gotówkę w kasie oraz depozyty płatne na żądanie;Ekwiwalenty środków pieniężnych - są to te aktywa pieniężne, nie zaliczane do środków pieniężnych oraz inne aktywa finansowe, które charakteryzują się jednocześnie:1) wysokim stopniem płynności, to jest łatwością wymiany na określoną kwotę środków pieniężnych,2) nieznacznym ryzykiem utraty wartości oraz3) krótkim terminem płatności lub wymagalności, nie dłuższym niż 3 miesiące od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia (lokaty);Przepływy pieniężne - są to wpływy i wydatki środków pieniężnych i ich ekwiwalentów w jednostce, jakie nastąpiły w okresie objętym rachunkiem przepływów pieniężnych;Pieniężne koszty i korzyści - są to poniesione przez jednostkę koszty i osiągnięte przychody, które spowodowały w jednostce w okresie objętym rachunkiem przepływów pieniężnych wydatek lub wpływ środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów;Działalność operacyjna - jest to podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności, nie zaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej;Działalność inwestycyjna (lokacyjna) - jest to działalność, której przedmiotem jest nabywanie lub zbywanie rzeczowych aktywów trwałych (środków trwałych, środków trwałych w budowie), wartości niematerialnych i prawnych, długoterminowych inwestycji, w tym inwestycji w nieruchomości i prawa, krótkoterminowych aktywów finansowych (z wyjątkiem środków pieniężnych i ich ekwiwalentów) oraz wszystkie związane z tym pieniężne koszty i korzyści, z wyjątkiem dotyczących podatku dochodowego;Działalność finansowa - jest to działalność, której przedmiotem jest pozyskiwanie innych, niż działalność operacyjna, źródeł finansowania, w tym także zwiększających kapitał (fundusz) własny, lub ich spłata oraz związane z tym pieniężne koszty, w tym prowizje, odsetki i dywidendy, i korzyści, z wyjątkiem dotyczących podatku dochodowego. Wystąpienie przepływów pieniężnych w działalności finansowej powoduje zmiany rozmiarów i relacji kapitału (funduszu) własnego i zadłużenia jednostki (jeżeli jednostka korzysta z obcych źródeł finansowania);Jednostka nadrzędna - jest to jednostka dominująca, wspólnik jednostki współzależnej lub znaczący inwestor;Metody obejmowania danych finansowych jednostek podporządkowanych - jest to metoda konsolidacji pełnej, metoda proporcjonalna oraz metoda praw własności;Skonsolidowane sprawozdanie finansowe - jest to skonsolidowane sprawozdanie finansowe, o którym mowa w art. 55 ust. 1 i 3 ustawy, sporządzane przez jednostkę dominującą;Jednostkowe sprawozdanie finansowe - jest to sprawozdanie finansowe sporządzone, w myśl przepisów rozdziału 5 ustawy, przez jednostkę, której dane finansowe obejmowane są skonsolidowanym sprawozdaniem Przepływy pieniężne i ich W rachunku przepływów pieniężnych jednostka wykazuje przepływy pieniężne, które nastąpiły w okresie sprawozdawczym, w podziale na przepływy działalności operacyjnej, inwestycyjnej i Jedna operacja lub zdarzenie może obejmować różnie klasyfikowane przepływy pieniężne. Dla ujednolicenia podejścia zaleca się, aby pieniężne koszty i korzyści związane z daną operacją lub zdarzeniem były zaliczane do tego samego rodzaju działalności co właściwe zdarzenie (operacja), z którym się wiążą. Na przykład spłata kredytu dewizowego obejmuje zarówno spłatę należności głównej, jak i odsetek, prowizji bankowej oraz zrealizowane różnice kursowe. Kwotę główną kredytu łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi zalicza się w każdym przypadku do przepływów działalności finansowej. W przytoczonym przykładzie również odsetki i prowizje klasyfikuje się do przepływów działalności jednak, zgodnie z pkt 10 Standardu, jednostka chciała odsetki i prowizje zaliczyć do przepływów działalności operacyjnej, to w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień podaje się odpowiednie Jeżeli rozliczany jest pochodny instrument finansowy stanowiący zabezpieczenie określonej pozycji zabezpieczanej, to przepływy pieniężne z tego tytułu zalicza się do rodzaju działalności, do którego zostały lub będą zaliczone przepływy środków pieniężnych wynikające z pozycji zabezpieczanej. Jeżeli z jakichkolwiek przyczyn pochodny instrument finansowy nie może być dalej uznawany za pozycję zabezpieczającą, to wpływy i wydatki z tytułu rozliczenia tego instrumentu zalicza się do przepływów działalności W myśl zawartej w ustawie definicji aktywów pieniężnych aktywa takie, płatne lub wymagalne w ciągu 3 miesięcy od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia (lokaty), zalicza się na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych do środków pieniężnych, chyba że ujmuje się je w przepływach z działalności inwestycyjnej. Może zatem wystąpić niezgodność sumy przepływów pieniężnych netto i zmiany stanu środków pieniężnych wynikającej z bilansu (poz. aktywów). W przypadku takim konieczne jest - dla potrzeb rachunku przepływów pieniężnych - przeklasyfikowywanie pewnych składników krótkoterminowych aktywów finansowych do środków pieniężnych. W dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień wyjaśnia się wtedy przyczyny różnic między kwotą zmiany stanu środków pieniężnych: wykazaną w bilansie i wykazaną w rachunku przepływów Inwestycje w aktywa finansowe, zaliczone do kategorii przeznaczonych do obrotu, które charakteryzują się jednocześnie krótkim terminem płatności lub wymagalności (do 3 miesięcy, licząc od dnia ich otrzymania, założenia, wystawienia, nabycia), łatwością wymiany na określoną kwotę środków pieniężnych oraz nieznacznym ryzykiem utraty wartości, zalicza się przeważnie do ekwiwalentów środków pieniężnych. Wydatki na inwestycje w udziały w innych jednostkach (np. akcje), podobnie jak inne inwestycje długoterminowe, wykazuje się zazwyczaj jako składnik przepływów działalności Nie zalicza się do przepływów pieniężnych zamiany środków pieniężnych na ich ekwiwalenty i odwrotnie, gdyż operacje takie stanowią skutki bieżącego zarządzania środkami pieniężnymi przez jednostkę, nie zaś element przepływów z działalności operacyjnej, inwestycyjnej lub Jednostka może uznać, iż przyjęte przy sporządzaniu bilansu zasady klasyfikowania krótkoterminowych aktywów finansowych do środków pieniężnych i innych aktywów pieniężnych są takie same, jak stosowane do określenia środków pieniężnych i ich ekwiwalentów w rachunku przepływów pieniężnych. W dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień podaje się wtedy odpowiednią informację na ten prezentacji przepływów Zgodnie z ustawą rachunek przepływów pieniężnych można sporządzać metodą bezpośrednią lub pośrednią, przy czym określenie "metoda" dotyczy sposobu prezentacji informacji finansowej o przepływach działalności operacyjnej, a nie technikę obliczeń prowadzących do określonego sposobu dotyczące przepływów z działalności operacyjnej prezentuje się metodą bezpośrednią (por. pkt lub pośrednią (por. pkt dotyczące przepływów z działalności inwestycyjnej i finansowej prezentuje się zawsze metodą bezpośrednią. Dlatego dotyczące działalności inwestycyjnej i finansowej zdarzenia i operacje niepieniężne, a więc niepowodujące wpływu lub wydatku środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów są wyłączone z rachunku przepływów takich wyłączanych z rachunku przepływów pieniężnych zdarzeń i operacji są:a) nabycie składników aktywów poprzez przejęcie bezpośrednio z nimi związanych zobowiązań lub drogą leasingu finansowego,b) przejęcie jednostki drogą wydania udziałów (akcji) własnych,c) otrzymanie lub przekazanie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci składników aktywów trwałych i zapasów,d) konwersja zobowiązania na kapitał (fundusz) własny i należności na Wyboru metody dokonuje kierownik jednostki, biorąc pod uwagę:a) specyfikę działalności jednostki, oczekiwania użytkowników informacji finansowych, potrzeby zarządu jednostki,b) możliwości uzyskania wiarygodnych danych, jakie zapewnia system komputerowy stosowany w jednostce,c) możliwości rozbudowy ewidencji księgowych dla uzyskania danych niezbędnych do sporządzenia, prezentacji i analizy rachunku przepływów pieniężnych,d) wymogi innych niż ustawa aktów prawnych oraz regulacji wyboru metody daje jednostkom większą swobodę formy prezentacji informacji o przepływach, a tym samym pozwala lepiej uwzględnićspecyfikę działalności oraz możliwości ustalania danych finansowych o określonej do sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych metoda stanowi częśćstosowanych przez jednostkę zasad (polityki) rachunkowości i wymaga odpowiedniego zapisu w opisie tych zasad (por. pkt pieniężne W rachunku przepływów pieniężnych wpływy i wydatki dotyczące niektórych operacji mogą być wykazywane w kwotach netto, a więc kompensowane ze większości przypadków wpływy i wydatki wymagają oddzielnego wykazania, gdyż zwiększa to wartość poznawczą rachunku przepływów pieniężnych. W kwocie netto mogą byćwykazywane przepływy pieniężne z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej, jeżeli:a) wpływy i wydatki następują w imieniu kontrahenta, a zatem gdy przepływy pieniężne odzwierciedlają działalność klienta a nie działalność danej jednostki, mimo że są one rejestrowane w jej przychodach i kosztach (np. refundacje); dotyczy to np. czynszów pobieranych na rzecz właścicieli nieruchomości i im następnie przekazywanych,b) wpływy i wydatki z danego tytułu charakteryzują się szybkim obrotem, dużą wartością i krótkim terminem spłaty; dotyczy to np. udzielonych pożyczek krótkoterminowych o krótszym niż 3 miesiące terminie płatności,c) jednostka posiada ważny prawnie tytuł do kompensaty określonych aktywów i zobowiązań; dotyczy to np. kredytów w rachunku bieżącym, orazd) jednostka rozlicza operację w wartości netto poddanych kompensacie składników aktywów i zobowiązań (lub jednocześnie takie składniki aktywów wyłącza z ksiąg rachunkowych a zobowiązanie rozlicza).IV. Przepływy działalności Przepływy działalności operacyjnej obejmują przede wszystkim skutki pieniężne tych operacji i zdarzeń, które wymagają uwzględnienia przy ustalaniu wyniku finansowego (zysku/straty) ze sprzedaży. Jeżeli jednostka wytwarza określony rodzaj produktów, to w działalności operacyjnej wykazuje się wpływy i wydatki związane z produkcją i sprzedażą tych wyrobów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednostka zajmuje się obrotem towarowym (handlem), to w działalności operacyjnej wykazuje się wpływy i wydatki związane z zakupem i sprzedażą towarów. Jeżeli jednostka zajmuje się leasingiem, to w działalności operacyjnej ujmuje się wpływy i wydatki związane z operacjami leasingu, w tym także finansowego. Jeżeli przedmiotem działalności jednostki jest obrót instrumentami finansowymi, wtedy wpływy i wydatki z tego tytułu są ujmowane jako przepływy działalności operacyjnej. Jeżeli jednostka nie została powołana do obrotu instrumentami finansowymi, a obrót nimi służy do uzyskania przepływów pieniężnych, wtedy zdarzenia takie, bez względu na to czy dotyczą obrotu krótkoterminowymi czy długoterminowymi instrumentami finansowymi, wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych w działalności inwestycyjnej, chyba że instrumenty takie (w przypadku krótkoterminowych) jednostka zalicza do ekwiwalentów środków Jeżeli w akcie założycielskim jednostki określono obszary działalności, w zakresie których w rzeczywistości jednostka dokonuje operacji nieregularnie lub sporadycznie, to jednostka wykazuje przepływy z tego tytułu jako element działalności operacyjnej, inwestycyjnej lub finansowej, odpowiednio do ich treści, w wyodrębnionej Metoda bezpośrednia w rachunku przepływów pieniężnych polega na wykazywaniu podstawowych tytułów wpływów i wydatków działalności operacyjnej jako odrębnych pozycji rachunku przepływów pieniężnych, a następnie ich zsumowaniu do kwoty przepływów pieniężnych netto z działalności W działalności operacyjnej - jeżeli jej przepływy prezentuje się metodą bezpośrednią - wykazuje się w szczególności następujące rodzaje wpływów i wydatków:a) wpływy ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów (łącznie z podatkiem od towarów i usług),b) wpływy z tytułu honorariów, praw autorskich, opłat i innych przychodów operacyjnych,c) wydatki z tytułu zapłaty za dostarczone towary, materiały, surowce, energię i wyświadczone usługi (łącznie z podatkiem od towarów i usług) służące realizacji działalności operacyjnej jednostki,d) wydatki na wynagrodzenia pracowników oraz inne świadczenia na ich rzecz,e) wpływy i wydatki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne,f) wydatki z tytułu podatku dochodowego, innych podatków i opłat o charakterze publicznoprawnym, to jest takich, do których stosują się postanowienia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) lub wpływy z ich zwrotu,g) wpływy i wydatki z tytułu kontraktów zawieranych w celu nabycia i odsprzedaży instrumentów finansowych, jeżeli są one elementem działalności operacyjnej Informacje finansowe niezbędne do zastosowania metody bezpośredniej można uzyskać:a) bezpośrednio - ze szczegółowej ewidencji księgowej prowadzonej do kont środków pieniężnych i ich ekwiwalentów,b) pośrednio - poprzez korygowanie wartości sprzedaży oraz kosztów działalności operacyjnej o zmiany stanu zobowiązań, należności i zapasów oraz innych pozycji niepieniężnych lub takich, których efekt w postaci przepływów pieniężnych zalicza się do działalności inwestycyjnej bądź W przypadku prezentacji przez jednostkę rachunku przepływów pieniężnych działalności operacyjnej metodą bezpośrednią w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień ustalenia wymagają korekty, prowadzące do uzgodnienia wartości wyniku finansowego netto i przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej. W tym celu konieczne jest przedstawienie w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej prezentowanej metodą Metoda pośrednia w rachunku przepływów pieniężnych działalności operacyjnej polega na tym, że wynik finansowy netto roku obrotowego koryguje się o pozycje niepowodujące zmian stanu środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, jak też o wyniki innych działalności niż operacyjna oraz elementy pieniężne wyniku, które zalicza się do właściwych rodzajów działalności (inwestycyjnej, finansowej). Przykładem korekty wyniku finansowego netto z tytułu operacji o charakterze niepieniężnym jest wkład niepieniężny przekazany lub otrzymany w postaci Bez względu na rodzaj zastosowanej metody ostateczna wartość przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej pozostaje taka sama, inne są jednak informacje wykazywane zależnie od przyjęcia jednej z głównych zalet stosowania metody bezpośredniej należy:a) prezentacja struktury wpływów i wydatków z działalności operacyjnej,b) dostarczanie informacji użytecznych przy określaniu przyszłych wpływów i wydatków działalności operacyjnej, które to dane nie są dostępne w razie stosowania metody pośredniej,c) łatwość weryfikowania w obiektywny sposób pozycji i kwot wpływów i głównych zalet metody pośredniej należy:a) dostępność informacji o relacjach zachodzących między wynikiem finansowym netto a przepływami pieniężnymi netto z działalności operacyjnej, w ramach tego samego elementu sprawozdania finansowego, dla celów analiz danych za okresy przeszłe i przyszłe,b) powiązania pozycji rachunku przepływów pieniężnych z pozycjami bilansu oraz rachunku zysków i strat,c) możliwość - w większości jednostek - sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych bez większej rozbudowy ewidencji Przepływy działalności Do przepływów działalności inwestycyjnej zalicza się wydatki i wpływy poniesione na zakup (budowę) lub uzyskane ze sprzedaży przez jednostkę aktywów trwałych (z wyjątkiem długoterminowych rozliczeń międzyokresowych oraz należności długoterminowych, jeżeli dotyczą one działalności operacyjnej) oraz inwestycji krótkoterminowych (z wyjątkiem środków pieniężnych i innych aktywów pieniężnych oraz aktywów finansowych zaliczanych do ekwiwalentów środków pieniężnych), a także pieniężne korzyści i koszty prowadzenia tej działalności. Działalność inwestycyjna obejmuje zatem nie tylko wpływy i wydatki dotyczące kategorii klasyfikowanych w bilansie do długo- lub krótkoterminowych inwestycji (z wyjątkiem środków pieniężnych i innych aktywów pieniężnych oraz aktywów finansowych zaliczanych do ekwiwalentów środków pieniężnych), ale również te, które dotyczą środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i Przy sporządzaniu rachunku przepływów pieniężnych nie bierze się pod uwagę czy dany składnik aktywów trwałych został zakupiony w celu obsługi działalności operacyjnej czy osiągania korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów. W obu przypadkach wydatki na jego zakup zalicza się do działalności wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych tych zmian stanu aktywów trwałych i inwestycji krótkoterminowych, które nie powodują w jednostce przepływu pieniężnego (wydatku lub wpływu), jak np. przyjęcia do użytkowania zakończonej budowy lub ulepszenia środka trwałego, nieodpłatnego przejęcia lub przekazania bądźpostawienia w stanlikwidacji środków Do przepływów działalności inwestycyjnej zalicza się w szczególności następujące rodzaje wydatków i wpływów:a) wydatki z tytułu zakupu, montażu, uruchomienia składników środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne, jak też aktywów finansowych,b) wpływy ze sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne, jak też aktywów finansowych,c) wydatki i wpływy z tytułu udzielenia i zwrotu krótko- i długoterminowych pożyczek udzielonych innym jednostkom,d) wydatki z tytułu zaliczek na zakupy dotyczące działalności inwestycyjnej oraz wpływy ze zwrotu tych zaliczek,e) wydatki i wpływy z tytułu pochodnych instrumentów finansowych,f) wydatki i wpływy z tytułu pieniężnych kosztów i korzyści dotyczących wymienionych wcześniej składników działalności inwestycyjnej, np. otrzymane odsetki od lokat, otrzymane Jednostka wykazuje odrębnie tytuły wpływów i wydatków z działalności inwestycyjnej, bez wpływów i wydatków z tytułu należnego i podlegającego potrąceniu naliczonego podatku od towarów i Jeżeli jednostka stosuje metodę bezpośrednią do prezentacji przepływów działalności operacyjnej, to wpływy i wydatki z tytułu podatku od towarów i usług dotyczącego działalności inwestycyjnej - ujmuje umownie - jako przepływy działalności W działalności inwestycyjnej spłaty zobowiązań i należności w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami Przepływy działalności Do przepływów działalności finansowej zalicza się wpływy i wydatki związane zarówno z pozyskaniem, jak i spłatą własnych i obcych źródeł finansowania, w tym wpływy i wydatki powodujące zwiększenie lub zmniejszenie kapitału (funduszu) własnego, a także stanu udziałów/akcji własnych. Powodują one jednocześnie zmiany rozmiarów i relacji kapitału (funduszu) własnego i zadłużenia w jednostce, przy czym przez zadłużenie rozumie się tu zadłużenie z innych tytułów niż zakupy (materiałów, surowców, towarów, usług) związane z działalnością wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych tych zmian rozmiarów i relacji kapitału (funduszu) własnego i obcego, które nie powodują w jednostce przepływu pieniężnego, jak np. zamiana długu na udział w kapitale (funduszu) Zaciągnięte przez jednostkę kredyty (pożyczki), bez względu na ich przeznaczenie, wykazuje się w działalności finansowej jako pozyskanie obcego źródła finansowania (wpływ), a ich spłatę jako utratę obcego źródła finansowania (wydatek).Otrzymane dotacje, bez względu na ich cel, są bezzwrotnym pozyskaniem obcego źródła finansowania. Wpływy z tytułu dotacji ujmuje się w rachunku przepływów pieniężnych jako przepływy z działalności operacyjnej, jeżeli dotacje te służą podstawowej działalności operacyjnej podmiotu (dopłaty, subwencje, dopłaty do cen, w tym także ze środków pomocowych, z Funduszu Pracy, dotacje Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego dla uczelni). W pozostałych przypadkach wpływy z tytułu dotacji wykazuje się jako przepływy z działalności finansowej. Wykorzystanie przyznanych dotacji wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych jako wydatek zaliczany do odpowiedniego rodzaju działalności (operacyjnej lub inwestycyjnej), zgodnie z przeznaczeniem Do przepływów działalności finansowej zalicza się w szczególności następujące rodzaje wpływów i wydatków:a) wpływy z wydania udziałów (akcji) i innych instrumentów kapitałowych, dopłat do kapitału oraz sprzedaży udziałów (akcji) własnych,b) płatności na rzecz właścicieli akcji lub udziałów jednostki z tytułu ich wykupu i zwrot dopłat do kapitału,c) wpływy z emisji długo- i krótkoterminowych dłużnych instrumentów finansowych,d) zaciągnięcie i spłatę kredytów i pożyczek (łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi),e) wydatki z tytułu podziału zysku, w tym z lat poprzednich,f) wydatki poniesione przez korzystającego na spłatę zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego,g) zapłacone odsetki, prowizje bankowe i inne pieniężne koszty (lub korzyści) związane bezpośrednio z pozyskaniem kapitału obcego,h) wypłacone dywidendy, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu W działalności finansowej spłaty zobowiązań i należności w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami Jednostkowy rachunek przepływów Rozdział VII zawiera szczegółowe wyjaśnienia treści poszczególnych pozycji i sposobu sporządzania rachunku przepływów pieniężnych w postaci przewidzianej w załączniku nr 1 do ustawy. Przy ich stosowaniu wzięcia pod uwagę wymagają postanowienia ustawy nakładające obowiązek wykazania w sprawozdaniu finansowym, a więc i w rachunku przepływów pieniężnych:- obrazu sytuacji gospodarczej jednostki w sposób rzetelny, jasny i prawidłowy,- zdarzeń zgodnie z ich treściąekonomiczną,- przy dopuszczeniu uproszczeń, jeżeli nie powodują one istotnego zniekształcenia prezentowanej sytuacji Rachunek przepływów pieniężnych sporządza się:a) na podstawie danych pochodzących z ksiąg rachunkowych oraz z innych elementów sprawozdania finansowego, w skład którego rachunek ten wchodzi;b) w układzie i ze szczegółowością przewidzianą w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym:-jednostka może stosownie do swoich potrzeb i specyfiki wykazywać informacje zawarte w rachunku przepływów pieniężnych z większąszczegółowością niżprzewidziana w załączniku nr 1 do ustawy,- jeżeli w jednostce nie wystąpiły zdarzenia dotyczące poszczególnych pozycji rachunku przepływów pieniężnych, zarówno w roku obrotowym jak i poprzedzającym, to pozycje im odpowiadające pomija się;c) wykazując dane za bieżący i poprzedni rok obrotowy, z wyłączeniem przypadku gdy jednostka powstała dopiero w bieżącym roku obrotowym; wtedy nie podaje się danych porównawczych,d) w razie sporządzania rachunku przepływów pieniężnych za inny okres sprawozdawczy niż rok obrotowy jako dane porównawcze podaje się dane za analogiczny okres sprawozdawczy poprzedniego roku obrotowego;e) w złotych i groszach lub w zaokrągleniu do tysięcy złotych; wskazane jest, aby rachunek był sporządzany z taką samą dokładnością, co pozostałe elementy sprawozdania finansowego, gdyż ułatwia to porównywanie i analizę danych Przyjęte do sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych zasady stanowią część przyjętych przez jednostkę zasad (polityki) rachunkowości i wymagają, zgodnie z ustawą, ujęcia w dokumentacji oraz omówienia we wprowadzeniu do sprawozdania do rachunku przepływów pieniężnych zamieszcza się w dziale 3 dodatkowych informacji i przyjęte zasady kwalifikowania przepływów powinny być stosowane w sposób ciągły, przy uwzględnieniu ich istotności oraz wpływu na przekazywanie przez rachunek przepływów pieniężnych rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji finansowej Wskazówki dla ustalenia poszczególnych pozycji przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej metodą pośrednią:Grupa A - Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnejGrupa A rachunku przepływów pieniężnych obejmuje przepływy pieniężne dotyczące działalności operacyjnej, a więc podstawowej działalności jednostki, zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w ustawie oraz w pkt i rozdz. IV Zysk (strata) netto - jest to wynik finansowy netto wykazany w rachunku zysków i strat; zysk netto wykazuje się ze znakiem plus, stratę netto - ze znakiem Korekty razemKorekty mają za zadanie doprowadzić wynik finansowy netto - do wyniku "kasowego", tj. do wartości przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej. Korekty polegają głównie na:- wyłączeniu pozycji niepieniężnych (np. amortyzacji, zmiany stanu rezerw, wyniku na działalności inwestycyjnej),- wyłączeniu pieniężnych przychodów (korzyści) i kosztów wpływających na wynik finansowy, ale dotyczących działalności inwestycyjnej lub finansowej (np. zapłacone odsetki od kredytów, odsetki otrzymane z tytułu inwestycji, otrzymane dywidendy),- uwzględnieniu zmian stanu krótkoterminowych aktywów (zapasów, należności, rozliczeń międzyokresowych) oraz zobowiązań związanych z działalnością pozycji tej wykazuje się arytmetyczną sumę korekt ujętych w pozycjach 1 - 10 części A rachunku przepływów AmortyzacjaKorekta, ze znakiem plus, obejmuje amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - gdyż amortyzacja stanowi koszt niepieniężny, niepowodujący wydatku. Przepływem pieniężnym (wydatkiem) jest zapłata z tytułu zakupu danego składnika aktywów (a nie dokonanie odpisu amortyzacyjnego) ujmowana w rachunku przepływów pieniężnych w działalności inwestycyjnej w tym okresie, w którym nastąpił Zyski (straty) z tytułu różnic kursowychW zakres tej korekty wchodzi:a) wyłączenie zrealizowanych różnic kursowych niedotyczących działalności operacyjnej i przesunięcie ich do tych działalności, których dotyczą, a więc do działalności inwestycyjnej lub kursowe zrealizowane, powstałe w toku innych niż operacyjna rodzajów działalności, są wykazywane w przepływach pieniężnych tej działalności, której dane zdarzenie dotyczy. Dokonywana jest zatem korekta wyniku finansowego (różnice dodatnie ze znakiem minus, różnice ujemne ze znakiem plus), a następnie przepływy pieniężne z tytułu tych różnic są wykazywane odpowiednio w działalności inwestycyjnej lub finansowej, ze znakiem zgodnym z charakterem przepływu: różnice kursowe dodatnie ze znakiem plus, różnice kursowe ujemne ze znakiem minus. Różnice, o których mowa, sąwykazywane łącznie z kwotąoperacji, która je spowodowała, np. spłata kredytu zaciągniętego w walucie obcej jest przeliczana według kursu na dzień spłaty zobowiązania i wykazana jako wydatek w przepływach pieniężnych z działalności finansowej;b) wyłączenie nie zrealizowanych (naliczonych memoriałowo) różnic kursowych nie dotyczących działalności operacyjnej, ponieważ nie powodują one zmiany stanu środków pieniężnych i ich zrealizowane różnice kursowe dotyczące działalności inwestycyjnej lub finansowej są eliminowane jako nie wpływające na stan środków pieniężnych (korekta wyniku finansowego: nie zrealizowane zyski ze znakiem minus, nie zrealizowane straty ze znakiem plus). Ze względu na niepieniężny charakter tych różnic nie są one uwzględniane w przepływach działalności inwestycyjnej lub finansowej;c) wyłączenie różnic kursowych z tytułu wyceny środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie jednostki (dodatnie ze znakiem minus, ujemne ze znakiem plus).Wycena środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie nie spowodowała przepływów pieniężnych w okresie objętym rachunkiem przepływów pieniężnych, stąd, jako pozycja niepieniężna, jest eliminowana z wyniku finansowego;d) nie ma potrzeby korygowania zrealizowanych i nie zrealizowanych różnic kursowych dotyczących działalności operacyjnej, ponieważ:- różnice kursowe zrealizowane wpływają na zmianę stanu środków pieniężnych,- różnice kursowe nie zrealizowane powodują zmianę stanu należności i zobowiązań, a tym samym podlegająsamoczynnej eliminacji w ramach działalności Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy)W tej pozycji następuje korekta wyniku finansowego o odsetki i otrzymane dywidendy dotyczące działalności inwestycyjnej oraz odsetki dotyczące działalności finansowej. W związku z tym:-odsetki i dywidendy otrzymane są wyłączane z wyniku finansowego ze znakiem minus (korekta dotyczy pozycji przychodów z operacji finansowych), a jednocześnie włączane do przepływów pieniężnych działalności inwestycyjnej,-odsetki zapłacone są wyłączane z wyniku finansowego ze znakiem plus, a następnie wykazywane w odpowiednich pozycjach działalności finansowej jako wydatek (w pozycji - "odsetki"),-odsetki i dywidendy naliczone, lecz nieotrzymane ani niewypłacone, stanowią odpowiednio korektę wyniku finansowego ze znakiem plus lub minus, tj. przeciwnym do posiadanego; ze względu na ich niepieniężny charakter nie są one uwzględniane w przepływach działalności inwestycyjnej lub finansowej oraz nie wykazuje się ich w zmianie stanu należności lub zobowiązań (w pozycjach odpowiednio: lub rachunku przepływów pieniężnych). Rozwiązaniem alternatywnym jest nieuwzględnianie odsetek i dywidend naliczonych, lecz nieotrzymanych ani niewypłaconych w omawianej korekcie, ale należy je wtedy wykazać odpowiednio w zmianie stanu należności lub zobowiązań (w pozycjach: lub rachunku przepływów pieniężnych).4. Zysk (strata) z działalności inwestycyjnejW skład zysku (straty) netto wchodzą zyski i straty ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych i inwestycji, likwidacji tych składników, a także przekazane darowizny niepieniężne, nadwyżki i niedobory inwentaryzacyjne, niepieniężne straty i zyski nadzwyczajne oraz aktualizacje wartości. Są to pozycje niepieniężne, dlatego wymagają one wyłączenia z przepływów pieniężnych działalności operacyjnej. Korekty obejmują w szczególności:a) (-) zysk, (+) stratę na sprzedaży składników działalności inwestycyjnej,b) (+) stratę na likwidacji składników działalności inwestycyjnej, tj. wartość netto zlikwidowanych składników,c) (+) przekazane darowizny niepieniężnych składników działalności inwestycyjnej,d) (-) ujęte w wyniku finansowym, ujawnione nadwyżki inwentaryzacyjne składników działalności inwestycyjnej,e) (+) ujęte w wyniku finansowym, ujawnione niedobory inwentaryzacyjne składników działalności inwestycyjnej,f) koszty i przychody związane ze zdarzeniami losowymi, których wystąpienie i skutki są możliwe do przewidzenia i które są związane z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności - a zatem niezaliczane do zysków i strat nadzwyczajnych (plus lub minus),g) odpisy korygujące wartość składników aktywów trwałych oraz krótkoterminowych aktywów finansowych z tytułu trwałej utraty wartości i ich korekty (plus lub minus),h) niepieniężne straty nadzwyczajne (plus) oraz niepieniężne zyski nadzwyczajne (minus) w składnikach działalności inwestycyjnej, chyba że jednostka wykazuje je w pozycji 10: Pozostałe korekty,i) aktualizację wyceny aktywów finansowych, jeżeli jej skutki są odnoszone na wynik finansowy (np. aktualizacja wartości aktywów finansowych krótkoterminowych do wartości rynkowej in minus - korekta ze znakiem plus), chyba że jednostka wykazuje ją w pozycji Pozostałe Zmiana stanu rezerwW tej pozycji ujmuje się zmianę stanu rezerw na zobowiązania, wykazanych w poz. pasywów bilansu. Zwiększenie stanu rezerw wykazuje się ze znakiem plus, a ich zmniejszenie ze znakiem zachodziła różnica między zmianą stanu tej pozycji w rachunku przepływów pieniężnych oraz analogiczną zmianą stanu w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień. Różnice mogą np. wynikać ze zmiany stanu rezerw na odroczony podatek dochodowy, jeżeli rezerwę na podatek utworzono, z pominięciem wyniku finansowego netto bieżącego okresu, w ciężar kapitału (funduszu) własnego (na kapitał(fundusz) z aktualizacji wyceny).6. Zmiana stanu zapasów - odpowiada zmianie stanu zapasów wykazanych w poz. aktywów bilansu- wzrost wykazuje się ze znakiem minus, a zmniejszenie ze znakiem zachodzi różnica między zmianą stanu tej pozycji w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień. W pozycji tej nie uwzględnia się np. zmiany stanu zapasów z tytułu wkładu niepieniężnego otrzymanego lub przekazanego pod postacią składników aktywów obrotowych (zapasów) czy zmiany stanu zapasów z tytułu ich przeniesienia do środków trwałych (w tym w budowie) lub przekwalifikowania środków trwałych do Zmiana stanu należności - odpowiada zmianie stanu należności wykazanych w poz. i aktywów bilansu. Należności z tytułu sprzedaży na zasadach kredytu kupieckiego, także o terminie płatności powyżej roku (od dnia powstania należności) zalicza się do działalności operacyjnej. Wzrost należności wykazuje się ze znakiem minus, a zmniejszenie ze znakiem uwzględnia sięzmiany stanu należności dotyczących działalności inwestycyjnej, np. z tytułu sprzedaży środków trwałych lub z operacji i zdarzeńniepieniężnych, jak np. z zamiany należności z tytułu dostaw i usług na zachodzi różnica między zmianą stanu należności wykazaną w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytówW pozycji tej ujmuje się zmianę stanu zobowiązań krótkoterminowych (i funduszy specjalnych) - poz. pasywów bilansu, z wyłączeniem zmiany stanu zobowiązań z tytułu kredytów, pożyczek, krótkoterminowych dłużnych papierów wartościowych, zobowiązańwekslowych oraz innych zobowiązań finansowych wobec jednostek powiązanych i pozostałych. Wykorzystane kredyty kupieckie (tj. zobowiązania handlowe o odroczonym terminie płatności), także o terminie płatności powyżej roku (od dnia powstania zobowiązania), zalicza się do zobowiązań działalności operacyjnej. Wzrost zobowiązań wykazuje się ze znakiem plus, a zmniejszenie ze znakiem uwzględnia się zmian stanu zobowiązań dotyczących działalności inwestycyjnej, finansowej (patrz: korekta ani z operacji lub zdarzeńniepieniężnych, jak np. zamiany zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej na kapitał (fundusz) własny czy zmiany stanu zobowiązań z tytułu podatku dochodowego odnoszonych bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny (np. błąd popełniony w poprzednich latach obrotowych, w następstwie którego nie można uznaćzatwierdzonych sprawozdań finansowych za okresy poprzednie za poprawne - art. 54 ust. 3 ustawy).Jeśli zachodzi różnica między zmianą stanu tej pozycji wykazaną w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i zmianie stanu funduszy specjalnych nie ujmuje się między innymi zmiany stanu spowodowanej odpisem z zysku na zasilenie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz na zadeklarowane, lecz niewypłacone nagrody z Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowychW jednostce mogą wystąpić długo- i krótkoterminowe:a) rozliczenia międzyokresowe dotyczące kosztów i obciążeń przyszłych okresów (w tym czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów oraz inne rozliczenia międzyokresowe) orazb) rozliczenia międzyokresowe stanu tych rozliczeń wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych w kwocie łącznej, przy czym:Rozliczenia czynne:* wzrost stanu, oznaczający zwiększenie zaangażowania środków pieniężnych i ich ekwiwalentów -wykazuje się ze znakiem minus,* zmniejszenie stanu, wiążące się z dokonaniem rozliczenia z wynikiem finansowym netto - bez poniesienia wydatku, wykazuje się ze znakiem wykazuje się w zmianie stanu rozliczeń międzyokresowych, brak np. zmiany rozliczeń czynnych z tytułu odroczonego podatku dochodowego odnoszonego bezpośrednio na kapitał (fundusz) międzyokresowe przychodówwykazuje się: wzrost stanu - ze znakiem plus, natomiast zmniejszenie - ze znakiem wykazuje się zmian stanu rozliczeń ujętych drugostronnie na kontach aktywów lub zobowiązań, a w szczególności: zmiany stanu ujemnej wartości firmy w roku jej powstania, wartości darowizn niepieniężnych otrzymanych w postaci składników aktywów trwałych a także dotacji - w roku ich zachodzą różnice między łączną sumą czynnych rozliczeń międzyokresowych oraz rozliczeń międzyokresowych przychodów wykazanych w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczyny powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i Inne korektyW tej pozycji wykazuje się inne aniżeli uprzednio omówione korekty wyniku finansowego netto (poz. 1-9) z tytułu operacji lub zdarzeń niepieniężnych dotyczących działalności operacyjnej, a między innymi:-niepieniężne straty nadzwyczajne w składnikach działalności inwestycyjnej (plus), jeśli nie zostały one ujęte w korekcie zyski nadzwyczajne w składnikach działalności inwestycyjnej (minus), jeśli nie zostały one ujęte w korekcie aktualizację wyceny aktywów finansowych, jeżeli jej skutki są odnoszone na wynik finansowy (np. aktualizacja wartości aktywów finansowych krótkoterminowych do wartości rynkowej in minus - korekta ze znakiem plus), chyba że jednostka wykazuje ją w pozycji rachunku w roku ich otrzymania, jeżeli zostały w całości, z pominięciem rozliczeń międzyokresowych przychodów, odniesione na wynik finansowy bieżącego okresu (minus),-umorzenie zaciągniętych kredytów, pożyczek i innych zobowiązań finansowych (minus),-umorzenie udzielonych pożyczek (plus).III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (ląll)W tej pozycji wykazuje się różnicę między wynikiem finansowym netto jednostki ( a sumąkorekt ( Kwota ta odzwierciedla zdolność jednostki, w okresie objętym rachunkiem, do wypracowania nadwyżki (lub niedoboru) środków pieniężnych z działalności Wskazówki dla ustalenia poszczególnych pozycji przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej metodą bezpośrednią:Grupa A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej - obejmują poszczególne tytuły wpływów i wydatków dotyczących działalności operacyjnej, a więc podstawowej działalności jednostki, zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w ustawie oraz w pkt 6 i 17 - 20 Standardu, a dodatkowo ich kwoty łączne. Odpowiednie dane wynikają z analizy zapisów kont, na których rejestrowany jest obrót środkami pieniężnymi i ich Wpływy1. SprzedażW pozycji tej ujmuje się wpływy, a więc efektywną zapłatę z tytułu sprzedaży wyrobów, towarów, usług i materiałów, a także otrzymane z tych tytułów zaliczki. Wpływy te wykazuje się łącznie ze stanowiącym ich część należnym podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednostka dostarcza towary lub świadczy usługi zwolnione od podatku lub opodatkowane zerową stawką podatku od towarów i usług, wtedy wykazuje wpływy w kwocie Inne wpływy z działalności operacyjnejW pozycji tej wykazuje się inne, aniżeli z tytułu sprzedaży wyrobów, towarów, usług i materiałów wpływy dotyczące działalności operacyjnej, np. wpływy z tytułu honorariów, praw autorskich, opłat, otrzymane przy zapłacie należności z tytułu działalności operacyjnej odsetki za zwłokę, odsetki otrzymane od lokat bankowych złożonych na okres do 3 miesięcy włącznie, a także wpływy z tytułu podatku od towarów i usług z działalności inwestycyjnej, oraz wpływy z tytułu bezpośredniego zwrotu podatku od towarów i usług otrzymane z Urzędu Skarbowego lub z Wydatki1. Dostawy i usługiW pozycji tej ujmuje sięwydatki na zakup materiałów, surowców, energii, towarów, usług obcych oraz zaliczki na poczet tych zakupów, łącznie z naliczonym podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednostka zakupuje towary lub świadczy usługi zwolnione od podatku lub opodatkowane zerową stawką podatku od towarów i usług, wtedy wykazuje wydatki w kwocie Wynagrodzenia nettoW pozycji tej wykazuje się wydatki z tytułu wynagrodzeń za pracę, w tym także umów o dzieło i zlecenie, agencyjnej oraz zaliczki na wynagrodzenia wypłacone w pieniądzu - pomniejszone o obciążające pracowników składki na ubezpieczenia społeczne, podatek dochodowy oraz inne Ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz inne świadczeniaW pozycji tej ujmuje się w szczególności przekazane na rachunek ZUS składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, pokrywane zarówno przez pracowników jak i pracodawcę, a także wypłaty innych świadczeń pieniężnych na rzecz Podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnymTa pozycja służy wykazaniu płatności z tytułu podatków, ceł i opłat, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, jak np. podatek dochodowy od osób prawnych i fizycznych, podatek akcyzowy, od nieruchomości, środków transportowych i inne lokalne, wydatki z tytułu opłat skarbowych, podatku od czynności cywilnoprawnych, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, ochronę środowiska, produktowe, na rzecz ujmuje się w tej pozycji ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych, podatku od towarów i usług (z wyjątkiem wpłat podatku VAT dokonanych do Urzędu Skarbowego) oraz wpłat z Inne wydatki operacyjneW pozycji tej wykazuje się wydatki nie ujęte w pozycjach od 1 do 4, jak np. wydatki na podróże służbowe, wydatki z tytułu odsetek za zwłokę od zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej, kar, wpłat kaucji, ubezpieczeń rzeczowych i osobowych, opłaty notarialne, sądowe, wypłaty ryczałtów za używanie prywatnych pojazdów do celów służbowych, odszkodowania powypadkowe, zasiłki płatne w ciężar ubezpieczeń, odprawy pośmiertne, ekwiwalenty wypłacane pracownikom z tytułu odzieży, narzędzi, wypłaty świadczeń urlopowych, gdy jednostka nie tworzy ZFŚS, darowizny środków pieniężnych, a także wypłacone nierozliczone zaliczki, wydatki z tytułu podatku od towarów i usług z działalności Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I-II) - stanowią różnicę między wpływami ( i wydatkami ( środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, dotyczącymi działalności operacyjnej. Kwota ta odzwierciedla zdolnośćjednostki, w okresie objętym rachunkiem, do wypracowania nadwyżki (lub niedoboru) środków pieniężnych z działalności Wskazówki dla ustalenia poszczególnych pozycji wpływów i wydatków działalności inwestycyjnej:Grupa B. Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnejW grupie B rachunku przepływów pieniężnych wykazuje się wpływy i wydatki oraz przepływy pieniężne netto działalności inwestycyjnej bieżącego okresu, stosując wyjaśnienia zawarte w ustawie oraz w pkt oraz rozdz. V Wpływy1. Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałychW pozycji tej wykazuje się wpływy ze sprzedaży składników wartości niematerialnych i prawnych oraz składników rzeczowych aktywów trwałych, bez podatku od towarów i pozycji tej nie kwalifikuje sięzwrotu zaliczek na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych; zwrot zaliczek wykazuje się w pozycji 4 "Inne wpływy inwestycyjne".2. Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawneW pozycji tej ujmuje się wpływy ze sprzedaży nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zakwalifikowane zostały do inwestycji. Wpływy te podaje się bez podatku od towarów i Z aktywów finansowych, w tym:a) w jednostkach powiązanych, to jest jednostkach odpowiadających definicji zawartej w ustawie, za wyjątkiem zbycia udziałów/akcji w jednostce dominującej, gdyż traktuje się je tak jak udziały/akcje własne (art. 362 § 4 Ksh. Jeżeli wpływy te są istotne, zaleca się podział tej pozycji odpowiednio do pkt. b);b) w pozostałych jednostkach z tytułu:- zbycia aktywów finansowych, to jest wpływu ze sprzedaży długo- i krótkoterminowych aktywów finansowych, jak np. z udziałów i akcji obcych jednostek, papierów wartościowych oraz innych aktywów finansowych, nie zaliczonych do ekwiwalentów środków pieniężnych,- dywidend i udziałów w zyskach innych jednostek, w tym także wpływy zaliczek otrzymanych na poczet dywidendy,- spłata udzielonych pożyczek długoterminowych, to jest wpływy z tytułu spłaty pożyczek udzielonych na okres dłuższy niż rok (od dnia ich udzielenia),- odsetki - obejmują wpływy z tytułu odsetek otrzymanych przez jednostkę od udzielonych pożyczek, od lokat oraz inne pieniężne korzyści z posiadania przez jednostkę aktywów finansowych, z wyjątkiem wpływów wykazanych w pozycji "Dywidendy i udziały w zyskach". Celowe jest zaliczanie do działalności inwestycyjnej wyłącznie odsetek od lokat pieniężnych, dokonywanych na okres dłuższy niż 3 miesiące. Odsetki od lokat dokonanych na okres krótszy zalicza się do działalności operacyjnej,- inne wpływy z aktywów finansowych -obejmują wpływy z tytułu aktywów finansowych, niewykazane w poprzednich Inne wpływy inwestycyjne - obejmują wszystkie wpływy dotyczące działalności inwestycyjnej, a nieujęte we wcześniejszych pozycjach przepływów z tej działalności. Są to np. wpływy z najmu inwestycji w nieruchomości, ze sprzedaży innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych, zwrot zaliczek udzielonych na poczet zakupu składników działalności inwestycyjnej, wpływy środków pieniężnych z tytułu przejęcia innej jednostki, spłata udzielonej pożyczki Wydatki1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałychW pozycji tej wykazuje się wydatki na nabycie składników wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych, jednak bez podlegającego odliczeniu naliczonego podatku od towarów i usług. W skład tej pozycji wchodzą wszelkie wydatki na zakup, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych, niepodlegający odliczeniu podatek akcyzowy oraz od towarów i usług, opłaty notarialne. Wyjaśnienia te dotyczą odpowiednio poz. 2 i 3 wydatków działalności pozycji nie ujmuje się zaliczek udzielonych na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych; są one wykazywane w pozycji 4 "Inne wydatki inwestycyjne".Jeżeli jednak kwota zaliczki jest znaczna, prawdopodobieństwo faktycznego nabycia duże, a termin realizacji krótki - to można wydatek na zaliczkę wykazać w pozycji dotyczącej nabycia składników aktywów jednostki. Fakt taki wymaga ujawnienia w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień wraz z podaniem kwoty zaliczki i terminu realizacji Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawneW pozycji tej podaje sięwydatki poniesione na nabycie nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych, zaliczanych do inwestycji, bez podatku od towarów i wykazywania w rachunku przepływów pieniężnych zaliczek na zakup wartości niematerialnych i prawnych zamieszczone w pkt. 1 stosuje jednostka buduje we własnym zakresie budynek lub budowlę zaliczane do inwestycji, to związane z tym wydatki wykazuje się w poz. 1. Oddanie budynku lub budowli do używania nie znajduje odzwierciedlenia w rachunku przepływów Na aktywa finansowe, w tym:a) w jednostkach powiązanych - to jest jednostkach odpowiadających definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 43 ustawy, za wyjątkiem akcji i udziałów jednostki dominującej. Jeżeli wydatki są istotne, zaleca się podział tej pozycji odpowiednio do pkt. b);b) w pozostałych jednostkach z tytułu:- nabycia aktywów finansowych - to jest wydatkowania środków pieniężnych na nabycie udziałów i akcji innych jednostek, papierów wartościowych oraz innych aktywów finansowych, niezaliczonych do ekwiwalentów środków pieniężnych,- udzielania pożyczek długoterminowych na okres dłuższy niż rok (od dnia ich udzielenia).4. Inne wydatki inwestycyjne - obejmują wydatki działalności inwestycyjnej nieujęte we wcześniej omówionych pozycjach, jak np. udzielone pożyczki krótkoterminowe, wydatki na zakup innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych czy zaliczki na zakup rzeczowych aktywów trwałych, wartości niematerialnych i prawnych lub inwestycji w nieruchomości, a także wydatki związane ze sprzedażą rzeczowych aktywów trwałych oraz inwestycji w nieruchomości obciążające Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (I-II)Pozycja ta stanowi różnicę między wpływami ( i wydatkami ( środków pieniężnych i ich ekwiwalentów dotyczącymi działalności inwestycyjnej. Określa ona:- wysokość wydatków inwestycyjnych, których jednostka nie mogła pokryć wpływami z tej działalności (wartość ujemna) lub- wysokość nadwyżki wpływów inwestycyjnych pozostałych po pokryciu wydatków tej działalności (wartość dodatnia). Wskazówki dla ustalenia poszczególnych pozycji wpływów i wydatków działalności finansowej:Grupa C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowejW grupie C rachunku przepływów pieniężnych wykazuje się wpływy i wydatki oraz wartość przepływów pieniężnych netto działalności finansowej bieżącego okresu, stosując wyjaśnienia zawarte w ustawie oraz w pkt oraz rozdz. VI Wpływy1. Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitałuW pozycji tej wykazuje się efektywne wpływy z tytułu powiększenia kapitału (funduszu) własnego poprzez wydanie udziałów (emisję akcji) i innych instrumentów kapitałowych, także jeżeli nie nastąpiła jeszcze rejestracja podwyższenia kapitału (funduszu) w rejestrze sądowym oraz wpływy z dopłat do tego kapitału (funduszu), po zmniejszeniu o wydatki poniesione w związku z wydaniem udziałów (akcji). Wpływy te wykazuje się łącznie z innymi wpływami z emisji (np. odsetki). W pozycji tej wykazuje się także wpływy ze sprzedaży udziałów (akcji) własnych i traktowanych z nimi na równi udziałów (akcji) jednostki jednostka poniosła w danym okresie wydatki z tytułu kosztów emisji, a nie nastąpiły jeszcze wpływy z wydania udziałów (akcji), to wydatki takie wykazuje się w pozycji 9: "Inne wydatki finansowe".W pozycji tej nie ujmuje się powiększenia kapitału (funduszu) własnego z tytułu:-deklarowania zakupu akcji, jednak bez wniesienia wpłat (wniesienie wpłat w okresie następnym lub w okresach następnych wykazuje się w tej pozycji rachunku jako wpływ),-wniesienia wkładów niepieniężnych,-przeszacowania składników aktywów trwałych,- zatrzymania zysku w jednostce, np. drogą zasilenia kapitału Kredyty i pożyczkiUjmuje się tu wpływy z tytułu otrzymanych:a) kredytów długo- i krótkoterminowych, i to wykorzystanych zarówno na cele działalności operacyjnej, jak i inwestycyjnej,b) pożyczek długo- i krótkoterminowych (jw.).Wykorzystanie kredytu w rachunku bieżącym oraz w linii kredytowej wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych "per saldo".Jeżeli bank w momencie postawienia kredytu do dyspozycji potrącił prowizję i część odsetek, to odpowiednio niższa będzie suma efektywnie wykorzystanego Emisja dłużnych papierów wartościowychW pozycji tej podaje się wpływy z emisji przez jednostkę obligacji własnych, innych dłużnych papierów wartościowych oraz instrumentów kapitałowych, zarówno długo- jak i wykazuje się po ich zmniejszeniu o wydatki związane z Inne wpływy finansoweWykazuje się tu dotyczące działalności finansowej wpływy, nieujęte w pozycjach 1-3, jak np. wpływy z otrzymanych dotacji (patrz p. 25 standardu).II. Wydatki1. Nabycie udziałów (akcji) własnychW pozycji tej ujmuje się wydatki spowodowane obniżeniem kapitału, z tytułu wykupu akcji lub udziałów własnych, w tym traktowanych z nimi na równi akcji i udziałów jednostki dominującej, bez względu na cel wykupu (umorzenie, odsprzedaż, przejęcie innej jednostki) i zwrot dopłat do Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieliW pozycji tej wykazuje się wydatki spowodowane wypłatą dywidendy z zysku, w tym także zaliczkowej, udziały w zysku oraz wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Inne niż wypłaty na rzecz właścicieli, wydatki z tytułu podziału zyskuW pozycji tej podaje się wypłaty nagród z zysku, wypłaty tantiem oraz wydatki z zysku na inne cele (np. społeczne).4. Spłaty kredytów i pożyczekW pozycji tej wykazuje się wydatki na spłatę rat kapitału (bez odsetek i prowizji):a) kredytów długo- i krótkoterminowych,b) pożyczek długo- i w rachunku bieżącym oraz w linii kredytowej - jak to wskazano - ujmuje się w rachunku przepływów pieniężnych "per saldo".Spłatę kredytów i pożyczek zaciągniętych w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi (zarówno dodatnimi, jak i ujemnymi).5. Wykup dłużnych papierów wartościowychW pozycji tej ujmuje się wydatki na wykup wyemitowanych przez jednostkę obligacji własnych, innych dłużnych papierów wartościowych oraz z rozliczenia instrumentów kapitałowych, zarówno długo- jak i krótkoterminowych, bez Z tytułu innych zobowiązań finansowychWykazuje się tu wydatki na spłatę zobowiązań finansowych, nieujętych w pozycjach 1-5 oraz 7 i 8 przepływów z tej działalności, jak np. wydatki na wykup weksli o charakterze innym, niż Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowegoPozycja służy do wykazania wydatków na spłatę zobowiązań z tytułu leasingu finansowego, to jest rat kapitałowych, bez odsetek i prowizji, które wykazuje się w pozycji Spłatę zadłużenia w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi (zarówno dodatnimi, jak i ujemnymi).8. OdsetkiW pozycji tej podaje się kwotę zapłaconych odsetek od zaciągniętych kredytów, pożyczek, dłużnych papierów wartościowych i zobowiązań z tytułu leasingu finansowego, a także zapłacone prowizje bankowe, opłaty dodatkowe, jeżeli dotyczą działalności Inne wydatki finansoweW pozycji tej wykazuje się wydatki dotyczące działalności finansowej, nieujęte we wcześniej wymienionych pozycjach, np. wydatki na pokrycie zobowiązań wywołanych udzieleniem gwarancji finansowych, czy wydatki z tytułu kosztów emisji, w przypadku gdy nie nastąpiły jeszcze wpływy z wydania udziałów (akcji).III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II)Pozycja ta stanowi różnicę między wpływami ( i wydatkami ( jednostki zaliczonymi do działalności finansowej. Określa ona wysokość nadwyżki dopływu nad spłatą (lub odwrotnie) własnych i obcych źródeł finansowania oraz wysokość wydatków na obsługę źródeł Pozycje D-G rachunku przepływów pieniężnych, obrazują wpływ przepływów pieniężnych na stan środków pieniężnych i ich ekwiwalentów oraz zgodność tych stanów z Przepływy pieniężne netto, razem ( pozycji tej wykazuje się kwotę przepływów pieniężnych netto z całej działalności jednostki, w okresie objętym sprawozdaniem. Składają się na nią przepływy netto (ą):- z działalności operacyjnej - z działalności inwestycyjnej - z działalności finansowej - w tej pozycji kwota powinna być równa zmianie stanu środków pieniężnych, obliczonej jako różnica stanu środków pieniężnych na koniec okresu bieżącego i stanu środków pieniężnych na koniec okresu poprzedniego, zgodnie z definicją zawartą w ustawie (art. 3 ust. 1 pkt 25).E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych,w tym- zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowychDo pozycji tej przenosi się z poz. bilansu różnicę między stanem środków pieniężnych na początek i koniec okresu treść pozycji "środki pieniężne" w rachunku przepływów pieniężnych i w bilansie jest taka sama, to pozycje D i E są identyczne. W razie gdy treść pozycji "środki pieniężne" dla potrzeb rachunku przepływów pieniężnych i bilansowych różnią się lub w przypadku wystąpienia w jednostce na koniec okresu objętego sprawozdaniem różnic kursowych od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie, pozycje D i E różnią się. Zachodzi wtedy konieczność wyjaśnienia tych różnic w dziale 3 dodatkowych informacji i o wpływie, jaki na zmianę stanu środków pieniężnych wywarły różnica kwoty różnic kursowych ustalonych na dzień bilansowy (na początek i koniec okresu) od środków pieniężnych w walutach obcych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie, stanowi wskazówkę, jak wzrosły lub zmalały kwoty, które staną się realnymi środkami pieniężnymi dopiero w momencie Środki pieniężne na początek okresuJest to stan środków pieniężnych na początek okresu sprawozdawczego przyjęty do rachunku przepływów pieniężnych. Jeżeli treść tej pozycji, obejmującej środki pieniężne i ich ekwiwalenty, przyjęta dla potrzeb rachunku przepływów pieniężnych jest taka sama jak przyjęta w bilansie i nie zachodzą zmiany stanu środków pieniężnych wywołane różnicami kursowymi, to stan ten odpowiada stanowi na początek okresu wykazanemu w bilansie w pozycji aktywów "Środki pieniężne i inne aktywa pieniężne".G. Środki pieniężne na koniec okresu (FD), w tym- o ograniczonej możliwości dysponowaniaJest to stan środków pieniężnych na koniec okresu sprawozdawczego przyjęty do rachunku przepływów pieniężnych. Jeżeli treść tej pozycji, o czym wyżej, jest taka sama w rachunku przepływów pieniężnych i bilansie, to stan ten odpowiada stanowi końcowemu wykazanemu w pozycji bilansu "Środki pieniężne i inne aktywa pieniężne" po korekcie o zmianę stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych, jeżeli korekta taka miała miejsce. Inne różnice między wymienionymi zmianami stanu mogą wystąpić w szczególności z tytułu przeklasyfikowania składników krótkoterminowych aktywów finansowych do środków pieniężnych, na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 25 pieniężne, którymi jednostka może dysponować jedynie w ograniczonym stopniu (mimo że są one w jej posiadaniu), są to środki, które nie mogą być dowolnie przez nią wykorzystane. Uzasadnia to wykazanie w rachunku przepływów pieniężnych kwot zablokowanych na rachunkach bankowych (np. w celu zabezpieczenia operacji, blokady zabezpieczające kredyty i pożyczki lub inne kontrakty finansowe), środki Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, akredytywy czy otrzymane z tytułu planowanego przetargu wadia, z uwzględnieniem zasady przyjmuje się, że w omawianej pozycji wykazuje się środki pieniężne, którymi możliwość dysponowania jest ograniczona na dłużej niż 3 miesiące od dnia sumy pozycji D+F z kwotą wykazaną w pozycji G wskazuje, że przy sporządzeniu rachunku przepływów pieniężnych popełniono błąd i konieczna jest weryfikacja poprawności informacje i objaśnienia do rachunku przepływów Załącznik nr 1 do ustawy określa minimalny zakres dodatkowych informacji i objaśnień do rachunku przepływów pieniężnych. Powinny one obejmować w szczególności:a) objaśnienie zakresu środków pieniężnych przyjętych do rachunku przepływów pieniężnych, jeżeli różni się on od ich zakresu przyjętego przy sporządzaniu bilansu,b) uzgodnienie przepływów pieniężnych netto działalności operacyjnej ustalonych metodą bezpośrednią z przepływami pieniężnymi netto tej działalności ustalonymi metodą pośrednią - w przypadku sporządzenia przez jednostkę rachunku przepływów pieniężnych działalności operacyjnej metodą bezpośrednią,c) wyjaśnienie przyczyny znaczących różnic pomiędzy zmianami stanu niektórych pozycji bilansu oraz zmianami tych samych pozycji wykazanych w rachunku przepływów Przedstawienie dodatkowych informacji i objaśnień do rachunku przepływów pieniężnych:a) ułatwia właściwe odczytanie i interpretację kwot wykazanych w poszczególnych pozycjach sprawozdania, szczególnie gdy wartość pozycji odbiega od wykazanej w innych elementach sprawozdania finansowego,b) pozwala na "odciążenie" rachunku przepływów pieniężnych i eliminację pozycji mniej istotnych z punktu widzenia podstawowego celu sporządzania tego rachunku,c) rozszerza możliwości porównań, przydatnych przy szacowaniu wartości i prawdopodobieństwa wystąpienia przepływów pieniężnych w Przykładowe elementy "dodatkowych informacji i objaśnień" do rachunku przepływów pieniężnych: 1. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych według bilansu XX zmiana stanu zobowiązań inwestycyjnych XX zmiana stanu zobowiązań z tytułu podatku dochodowego odnoszonego bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny XX Zmiana stanu w rachunku przepływów pieniężnych XX 2. Zmiana stanu zapasów według bilansu XX zmiana stanu z tytułu wkładu niepieniężnego otrzymanego/przekazanego w postaci składników majątku obrotowego (zapasów) XX Zmiana stanu w rachunku przepływów pieniężnych XX 3. Wobec niewykazywania jako odrębnej pozycji rachunku przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej kwoty zapłaconego podatku dochodowego od osób prawnych zaleca się - gdy stanowi on istotną pozycję - objaśnienie relacji zachodzących między memoriałowym (w rachunku zysków i strat) a kasowym ujęciem podatku dochodowego (podatek dochodowy zapłacony) np. według schematu: A) Podatek dochodowy wykazany w rachunku zysków i strat XX zmiana stanu rezerw na podatek dochodowy (bez rezerw odnoszonych na kapitał własny) XX zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych czynnych z tytułu podatku dochodowego (bez rozliczeń odnoszonych na kapitał własny) XX B) Podatek dochodowy według deklaracji podatkowej - obciążający wynik finansowy danego okresu XX podatek dochodowy według deklaracji podatkowej odnoszony bezpośrednio na kapitał własny XX C) Podatek dochodowy według deklaracji XX zmiana stanu należności z tytułu podatku dochodowego XX zmiana stanu zobowiązań z tytułu podatku dochodowego XX D) Podatek dochodowy zapłacony XX W dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień jednostka przedstawia przyjęty w rachunku przepływów pieniężnych zakres środków pieniężnych i ich ekwiwalentów na początek i koniec okresu sprawozdawczego. Jeżeli zakres środków pieniężnych w bilansie i rachunku przepływów pieniężnych różnią się, to dodatkowo opisania wymaga różnica zakresu składników środków pieniężnych wykazanych w rachunku przepływów pieniężnych i odpowiadających im wielkości w Skonsolidowany rachunek przepływów Rozdział wyjaśnia zasady sporządzania skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych (zwanego dalej skonsolidowanym rachunkiem), zapewniającego minimalny zakres informacji, określonych w załączniku nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z 25 września 2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1327), zwanego dalej rozporządzeniem Ilekroć w rozdziale mowa jest o jednostkach powiązanych z jednostką, grupie kapitałowej, jednostce dominującej, wspólniku jednostki współzależnej, znaczącym inwestorze, jednostkach podporządkowanych, jednostce zależnej, jednostce współzależnej, jednostce stowarzyszonej, konsolidacji, metodzie konsolidacji pełnej, metodzie proporcjonalnej, metodzie praw własności, sprawowaniu kontroli lub współkontroli, wywieraniu znaczącego wpływu, rozumie się przez to odpowiednie relacje i jednostki, o których mowa w art. 3 ust. 1 zasady, właściwe dla sporządzania i prezentacji skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych stosuje się również w przypadku jego sporządzania przez wspólnika jednostki współzależnej lub znaczącego Przez skonsolidowany rachunek rozumie się taki rachunek, sporządzany przez jednostkę nadrzędną, który uwzględnia przepływy pieniężne jednostek grupy kapitałowej lub odpowiednio: wspólnika jednostki współzależnej i jednostek współzależnych, gdy te obejmowane są metodą proporcjonalną. Obejmuje się nim dane finansowe jednostek grupy kapitałowej, wspólnika jednostki współzależnej lub znaczącego inwestora ijednostek im podporządkowanych metodąkonsolidacji pełnej, metodąproporcjonalną lub metodą praw własności. W razie sporządzania dodatkowego rachunku przepływów pieniężnych przez jednostkę nadrzędną, w którym dane jednostek podporządkowanych ujmuje się wyłącznie przez zastosowanie metody proporcjonalnej lub metody praw własności, takie sprawozdanie finansowe nie może być nazywane skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, przez co zawarty w nim rachunek przepływów pieniężnych nie może być nazwany rachunkiem skonsolidowanym. Dla odróżnienia go jednak od jednostkowego rachunku przepływów pieniężnych, zaleca sięnadanie mu odpowiedniej nazwy identyfikującej charakter tego rachunku. Wyjaśnienie charakteru sporządzonego dodatkowego sprawozdania finansowego następuje we wprowadzeniu do sporządzonego sprawozdania Sposób sporządzania skonsolidowanego rachunku regulują przepisy § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia o konsolidacji. Zgodnie z nimi skonsolidowany rachunek może być sporządzony dwojako:a) na podstawie skonsolidowanego bilansu i skonsolidowanego rachunku zysków i strat oraz dodatkowych objaśnień i informacji (§ 16 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia o konsolidacji).b) poprzez sumowanie odpowiednich pozycji rachunków przepływów pieniężnych jednostki nadrzędnej oraz jednostek objętych metodą konsolidacji pełnej lub metodą proporcjonalną oraz dokonanie korekt konsolidacyjnych tych sum (§ 16 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia o konsolidacji).Przy obu metodach skonsolidowany rachunek przepływów pieniężnych działalności operacyjnej może być sporządzany zarówno metodą bezpośrednią, jak i metodą pośrednią; ze względów praktycznych nie zaleca się jednak sporządzania skonsolidowanego rachunku metodą bezpośrednią stosując do tego podejście, o którym mowa pod literą a). Stosowanie każdego ze wskazanych w punkcie podejść powinno prowadzić do wykazania w skonsolidowanym rachunku jednakowych jakościowo i wartościowo pozycji. Kwota ogólnych przepływów pieniężnych netto, wykazana w skonsolidowanym rachunku, w pozycji "Przepływy pieniężne netto, razem", powinna być równa kwocie będącej sumą przepływów pieniężnych netto jednostki dominującej i jednostek od niej zależnych, których dane obejmowane są w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą pełną oraz procentowej części przepływów pieniężnych netto tych jednostek współzależnych, których dane finansowe obejmowane są w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą proporcjonalną i przeliczane w takim procencie, w jakim następuje ich konsolidowanie w skonsolidowanym bilansie i skonsolidowanym rachunku zysków i strat. Wskazanego wyżej sposobu nie stosuje się, gdy liczba jednostek podporządkowanych, których dane obejmowane są metodą pełną lub proporcjonalną uległa w ciągu okresu, za który sporządzany jest skonsolidowany rachunek zmianie (objęcie kontrolą lub współkontrolą, lub odpowiednio wyłącznie jednostki podporządkowanej z konsolidacji lub zastosowania metody proporcjonalnej). Szczególną zasadę sporządzania skonsolidowanego rachunku w razie objęcia nim jednostki podporządkowanej po raz pierwszy lub jej wyłączenia ze skonsolidowanego rachunku przedstawiono w punkcie niniejszego Istotą podejścia, o którym mowa w pkt jest sporządzenie skonsolidowanego rachunku dla grupy kapitałowej (odpowiednio jednostek podporządkowanych wspólnikowi jednostek współzależnych lub znaczącemu inwestorowi) w taki sposób, jakby skonsolidowany rachunek był sporządzany niezależnie od jednostkowych rachunków zestawionych przy zastosowaniu metod i technik, o których mowa w Standardzie, a więc tak, jakby był on sporządzany dla wszystkich jednostek, których dane finansowe obejmowane są skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, sporządzanym w taki sposób, jakby grupa kapitałowa była jedną jednostką sprawozdawczą. Zasady określone w punktach oraz tego rozdziału stosuje się Istotą podejścia, o którym mowa w punkcie jest sporządzenie skonsolidowanego rachunku danej grupy kapitałowej (odpowiednio jednostek podporządkowanych wspólnikowi jednostek współzależnych lub znaczącemu inwestorowi) w taki sposób, jakby sprawozdanie to było sumą poszczególnych pozycji jednostkowych rachunków jednostki dominującej i jednostek od niej zależnych oraz współzależnych. Dane finansowe tych jednostek obejmowane są skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym metodą konsolidacji pełnej oraz procentowej części poszczególnych pozycji jednostkowych rachunków tych jednostek współzależnych, których dane finansowe obejmowane są w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą proporcjonalną, przeliczonych w sposób określony w punkcie z uwzględnieniem odpowiednich korekt przepływów pieniężnych (głównie działalności operacyjnej), wynikających z objęcia skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym danych finansowych jednostek podporządkowanych metodą praw własności. Zasady określone w punktach oraz tego rozdziału stosuje się Korekty, o których mowa w pkt. polegają na wyłączeniu wszelkich przepływów pieniężnych pomiędzy objętymi skonsolidowanym rachunkiem: jednostką dominującą a jednostkami od niej zależnymi oraz między poszczególnymi jednostkami zależnymi, w szczególności z tytułu:a) wypłaty dywidend w ramach podziału wyników finansowych jednostek grupy kapitałowej, które dla jednostki wypłacającej dywidendę (zwykle jest nią jednostka zależna, dokonująca wpłat na rzecz jednostki dominującej) stanowi wydatek, wykazywany w przepływach działalności finansowej, zaś dla jednostki otrzymującej dywidendę (zwykle jest to jednostka dominująca) stanowi wpływ, wykazywany w przepływach działalności inwestycyjnej,b) objęcia udziałów (akcji) w jednostce grupy kapitałowej, które dla obejmującego udziały (akcje) (zwykle jest to jednostka dominująca) stanowi wydatek działalności inwestycyjnej, zaś dla jednostki emitującej udziały (akcje) (zwykle jest to jednostka zależna) - wpływ wykazywany w działalności finansowej (zob. także pkt rozdziału),c) wykorzystania i spłaty pożyczek (kredytów), które dla jednostki udzielającej pożyczki stanowią wydatek, wykazywany w działalności inwestycyjnej, zaś dla jednostki zaciągającej pożyczkę stanowią wpływ, wykazywany w działalności finansowej. Spłaty pożyczek (tak odsetek, jak kwoty pożyczki) ujmuje się analogicznie, tzn. przelane kwoty stanowią odpowiednio wpływ środków pieniężnych działalności inwestycyjnej i wydatek środków pieniężnych działalności W przypadku sporządzania skonsolidowanego rachunku na podstawie skonsolidowanego bilansu i skonsolidowanego rachunku zysków i strat, według podejścia, o którym mowa w pkt wskazane w literach a)-c) punktu przepływy pieniężne nie są brane pod uwagę, gdyż odpowiednie wartości bilansowe oraz odpowiednie przychody i koszty z tych operacji zostały już uprzednio W razie zastosowania do sporządzenia skonsolidowanego rachunku podejścia, o którym mowa w pkt przepływy pieniężne wskazane w pkt. oraz inne podlegają eliminacji w drodze wyłączenia z właściwej działalności odpowiednio wydatków i przepływ środków pieniężnych z tytułu pożyczki udzielonej przez jednostkę dominującą jednostce zależnej wykazywany jest w jednostkowym rachunku jednostki dominującej jako wydatek działalności inwestycyjnej, podczas gdy w jednostkowym rachunku jednostki zależnej - jako wpływ środków pieniężnych działalności finansowej. W celu wyeliminowania ze skonsolidowanego rachunku wewnętrznych (wewnątrzgrupowych) przepływów pieniężnych, które nie powinny być wykazywane (z zastrzeżeniem określonym w punkcie pozycje obejmujące wydatki z tytułu udzielonej pożyczki należy skorygować o kwotę przepływu wykazanego w działalności inwestycyjnej oraz o tę samą kwotę skorygować pozycję wpływów z tytułu zaciągniętej pożyczki w przepływach pieniężnych działalności finansowej. Nie wyklucza to konieczności dokonania odpowiednich, równoległych korekt o podobnym charakterze przepływów pieniężnych działalności operacyjnej, polegających na eliminowaniu przychodów i kosztów związanych z udzieloną i zaciągniętą pożyczką w przypadku sporządzania skonsolidowanego rachunku metodą pośrednią oraz w razie sporządzania noty objaśniającej przepływy pieniężne działalności operacyjnej w skonsolidowanym rachunku, sporządzonym metodą Jeżeli jednostka nadrzędna obejmuje w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym dane jednostek podporządkowanych wyłącznie metodą praw własności, to skonsolidowane przepływy pieniężne netto jednostek powiązanych z jednostką oraz składające się na nie przepływy pieniężne netto poszczególnych rodzajów działalności (operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej) wynikają wprost z jednostkowego rachunku przepływów pieniężnych sporządzonego przez tę jednostkę nadrzędną i równe są odpowiednio przepływom pieniężnym netto, wykazanym w tym rachunku. Dlatego zaleca się sporządzenie tego rachunku zgodnie z podejściem, o którym mowa w pkt gdyż w przypadku sporządzania skonsolidowanego rachunku:a) metodą bezpośrednią - wszystkie pozycje dotyczące poszczególnych działalności odpowiadają wprost pozycjom, wykazanym w jednostkowym rachunku jednostki nadrzędnej,b) metodą pośrednią - jedynym tytułem korekt konsolidacyjnych w skonsolidowanym rachunku, bez względu na wielkość i rodzaj transakcji kapitałowych, finansowych i inwestycyjnych dokonanych między jednostkami objętymi tym sprawozdaniem, jest eliminacja wpływu jaki wywiera stosowanie metody praw własności na strukturę przepływów pieniężnych działalności operacyjnej. Dotyczy to w szczególności korekty udziału jednostki nadrzędnej w wyniku finansowym jednostki podporządkowanej (por. pkt oraz korekty odpisu wartości firmy (dodatniej lub ujemnej), wpływającego na skonsolidowany wynik finansowy (por. pkt Jeżeli na podstawie art. 28 ust. 1 pkt 4 ustawy jednostka nadrzędna stosuje do wyceny i wykazywania w księgach rachunkowych i jednostkowym sprawozdaniu finansowym udziałów we wszystkich jednostkach podporządkowanych objętych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym metodę praw własności, to wówczas nie są potrzebne żadne korekty przepływów pieniężnych działalności operacyjnej - pozycje i kwoty ujęte i wykazane w jednostkowym rachunku przepływów pieniężnych odpowiadają pozycjom i kwotom, jakie ujmuje się i wykazuje w skonsolidowanym Uwzględniając zasadę istotności, jak również wyważając koszty i korzyści sporządzania skonsolidowanego rachunku, szczególnie drogą sumowania poszczególnych pozycji jednostkowych rachunków, dopuszczalne jest zaniechanie eliminacji przepływów pieniężnych następujących pomiędzy jednostkami grupy kapitałowej, jeżeli przy sporządzaniu skonsolidowanego bilansu i skonsolidowanego rachunku zysków i strat przepływy takie uznano za można zaniechać wyłączeń tych wewnętrznych przepływów pieniężnych, które były przedmiotem eliminacji przy sporządzaniu skonsolidowanego bilansu i skonsolidowanego rachunku przepływów zysków i jeśli przy sporządzeniu skonsolidowanego bilansu dokonano eliminacji wewnętrznych rozrachunków pomiędzy jednostką dominującą i zależną według stanu tych rozrachunków na dzień sporządzenia bilansu, to w skonsolidowanym rachunku, sporządzanym metodą pośrednią drogą sumowania jednostkowych rachunków, należy wyłączyć te rozrachunki w zakresie, przyjętym przy sporządzeniu skonsolidowanego bilansu. W ten sposób zmiany rozrachunków w okresie wpływające na zmiany w kapitale obrotowym grupy kapitałowej odpowiadają zmianom rozrachunków jednostek grupy z jej otoczeniem, a nie z uwzględnieniem zmian rozrachunków jednostek miedzy Ogólną zasadą sporządzania skonsolidowanego rachunku przepływów działalności operacyjnej metodą pośrednią jest korygowanie wykazanego w bilansie wyniku finansowego (zysku/straty netto) jednostki sprawozdawczej (grupy kapitałowej lub inaczej powiązanych jednostek), jaki przypada na udziałowców jednostki nadrzędnej, w celu ustalenia przepływów pieniężnych netto tej działalności. Innymi słowy: ustalony memoriałowo wynik finansowy netto jednostki sprawozdawczej doprowadzany jest do wyniku kasowego działalności operacyjnej, tj. przepływów pieniężnych netto tej jednak skonsolidowany rachunek sporządzany jest drogą sumowania jednostkowych rachunków jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej z uwzględnieniem danych finansowych tych jednostek podporządkowanych, które obejmowane są metodą praw własności (pkt to sporządzając ten rachunek należy wpierw doprowadzić do sumarycznej zgodności wyniku finansowego jednostki dominującej i jednostek zależnych obejmowanych metodą pełną oraz proporcjonalnego wyniku finansowego (jeżeli są one konsolidowane metodą proporcjonalną) z wynikiem finansowym (zysk/strata netto) wykazanym w bilansie skonsolidowanym. W tym celu dokonuje się odpowiednich korekt i eliminacji wyniku finansowego, nieodzownych dla ustalenia skonsolidowanego wyniku finansowego w skonsolidowanym bilansie i skonsolidowanym rachunku zysków i strat. Jeżeli jednostka nadrzędna, sporządzając skonsolidowane sprawozdanie finansowe obejmuje nim dane finansowe jednostek podporządkowanych wyłącznie metodą praw własności, to sumaryczny wynik finansowy zgodny jest z jednostkowym wynikiem elementy i zasady dokonywania korekt i eliminacji konsolidacyjnych sumarycznego wyniku finansowego przedstawiono w kolejnych Najczęściej sumaryczny wynik finansowy jednostki nadrzędnej oraz jednostek grupy kapitałowej, których dane konsolidowane są metodą pełną lub metodą proporcjonalną podlega korektom z tytułu:a) praw udziałowców mniejszościowych do części wyników finansowych netto jednostek zależnych, obejmowanych metodą konsolidacji pełnej. W takim przypadku suma udziałów mniejszości w wynikach finansowych jednostek zależnych koryguje odpowiednio skonsolidowany wynik finansowy; korekta tu ma charakter memoriałowy; dlatego jednocześnie następuje równoległy zapis kwoty korekty we właściwej dla wykazywanych w przepływach pieniężnych działalności operacyjnej pozycji: zyski (straty) mniejszości;b) obciążenia skonsolidowanego wyniku finansowego odpisem raty lub całości nabytej wartości firmy (lub przejętej ujemnej wartości firmy) jednostek podporządkowanych. W takim przypadku łączny odpis wartości firmy (dodatniej i ujemnej) koryguje odpowiednio skonsolidowany wynik finansowy; również tu korekta ma charakter memoriałowy; dlatego jednocześnie następuje równoległy zapis kwoty korekty we właściwej dla wykazywanych w przepływach pieniężnych działalności operacyjnej pozycji odpisów amortyzacyjnych (rozliczeniowych), które wykazuje się odrębnie w pozycjach odpisy wartości firmy, odpisy ujemnej wartości firmy. Dotyczy to zarówno odpisów dodatniej jak i ujemnej wartości firmy, powstałej na obejmowanych jednostkach podporządkowanych metodą pełnej konsolidacji oraz metodą proporcjonalną. W przypadku zastosowania metody praw własności odpisy dodatniej lub ujemnej wartości firmy ujmowane są i wykazywane łącznie z udziałem w zyskach (stratach) jednostek wycenianych metodą praw własności (o czym mowa w lit. d);c) eliminacji aktywowanych zysków i strat na transakcjach dokonanych między jednostkami objętymi skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym. W przypadku jednostek, których dane konsolidowane są metodą pełną lub metodą proporcjonalną, korekcie - prócz właściwej korekty skonsolidowanego wyniku finansowego - podlega zmiana stanu zapasów, jeśli zyski bądź straty wpływają na wartość tych zapasów. Gdy zyski bądź straty wpływają na wartość składników aktywów trwałych, wówczas odpowiednio korygowana jest pozycja: wynik z działalności inwestycyjnej (w przypadku sprzedaży aktywów trwałych) lub zmiana stanu zapasów (w przypadku sprzedaży aktywów trwałych, będących dla sprzedającego produktami lub towarami), a w uzasadnionych przypadkach - pozycja innych korekt z działalności operacyjnej z uwzględnieniem odpowiednich korekt, dotyczących skorygowanej kwoty ewentualnych odpisów amortyzacyjnych. W związku z eliminacjami zysków lub strat na transakcjach między jednostkami grupy kapitałowej powstaje różnica przejściowa z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Powoduje to zwykle (o ile jest to istotne) powstanie i ujęcie aktywów podatkowych (przy eliminowanych zyskach) lub rezerw podatkowych (przy eliminowanych stratach na sprzedaży zewnętrznej z zachowaniem zasady ostrożności). Operacje te powodują także korektę wyników finansowych netto, dlatego - w celu sporządzenia skonsolidowanego rachunku metodą pośrednią - niezbędne jest odpowiednie ujęcie wpływu tych memoriałowych rozliczeń na pozycje, wykazywane w przepływach pieniężnych działalności operacyjnej. Podobnie, w kolejnych okresach, za który sporządzany jest kolejny skonsolidowany rachunek, ujęcie realizowanych w tym okresie zysków lub strat uprzednio odliczonych od skonsolidowanego wyniku finansowego, powoduje konieczność odwrócenia wcześniej ujętych aktywów lub rezerw na podatek odroczony z tytułu powstałych różnic przejściowych. W następstwie tego korygowany jest skonsolidowany wynik finansowy netto, co powoduje to także odpowiednie ujęcie rozliczanych aktywów lub rezerw podatkowych w skonsolidowanym rachunku, którego memoriałowy wpływ należy odpowiednio udziału w wynikach finansowych jednostek podporządkowanych obejmowanych metodą praw własności. Wpływ dokonywanej według zasady memoriału korekty wyniku finansowego jednostki nadrzędnej w celu doprowadzenia go do wysokości skonsolidowanego wyniku finansowego neutralizuje w ramach przepływów pieniężnych działalności operacyjnej zapis w pozycji: zysk (strata) z udziałów (akcji) w jednostkach wycenianych metodą praw własności; nie jest celowe wyłączanie odpisu wartości firmy (ujemnej wartości firmy) z tej korekty i oddzielne jego eliminowanie;e) eliminacji dywidend, uzyskanych od jednostek powiązanych, objętych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym i to zarówno tych dywidend, które uzyskuje jednostka nadrzędna od jednostek podporządkowanych, jak i tych, które należne są innym jednostkom podporządkowanym w przypadku powiązań kapitałowych między nimi, o ile wycena udziałów w księgach rachunkowych tych jednostek (zgodnie z przepisami art. 28 ust. 1 pkt. 4 ustawy) nie następuje metodą praw własności. Zapis eliminujący wpływ dywidend na skonsolidowany wynik finansowy następuje w korespondencji z pozycją: udziały w zyskach dywidend w kwocie dywidend naliczonych przez jednostki objęte skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym. Dywidendy wypłacone, a więc te dywidendy, które powodują odpowiedni przepływ środków pieniężnych pomiędzy tymi jednostkami grupy kapitałowej, których dane finansowe obejmowane są skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym metodą konsolidacji pełnej lub proporcjonalnej oraz jednostką nadrzędną wymagają ponadto eliminacji z przepływów pieniężnych działalności finansowej, pozycja dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli (wydatki ze znakiem dodatnim) oraz z przepływów pieniężnych działalności inwestycyjnej, pozycja: wpływy z aktywów finansowych (z dywidend) ze znakiem ujemnym. Dywidendy uzyskane przez udziałowców mniejszościowych wykazuje się jako wydatki w przepływach pieniężnych działalności inwestycyjnej, pozycja: dywidendy i inne udziały w zyskach wypłacone udziałowcom mniejszościowych;f) naliczonych odsetek od pożyczek (kredytów) uzyskanych od innych jednostek grupy kapitałowej, objętych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, które nie wpłynęły w całości lub części na koszty okresu, w którym je naliczono (zwiększają one wartość aktywów trwałych lub obrotowych). W takim przypadku odpowiednio korygowany jest wynik z działalności inwestycyjnej in plus (w przypadku odsetek zwiększających wartość aktywów trwałych) lub zmiana stanu zapasów (w przypadku odsetek aktywowanych w zapasach), a w uzasadnionych przypadkach - pozycja: inne korekty z działalności operacyjnej, z uwzględnieniem odpowiednich korekt, dotyczących skorygowanej kwoty ewentualnych odpisów amortyzacyjnych. Odsetki zapłacone, a więc te odsetki, które powodują odpowiedni przepływ środków pieniężnych pomiędzy tymi jednostkami grupy kapitałowej, których dane finansowe objęte są skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym metodą konsolidacji pełnej lub metodą proporcjonalną oraz jednostką nadrzędną, wymagają ponadto eliminacji z przepływów pieniężnych działalności finansowej, pozycja: wydatki na odsetki (ze znakiem dodatnim) oraz z przepływów pieniężnych działalności inwestycyjnej, pozycja: wpływy z aktywów finansowych (z odsetek) ze znakiem ujemnym;g) rozliczanych w danym okresie różnic między wyceną w wartości księgowej i wartości godziwej aktywów netto tych jednostek podporządkowanych, które obejmowane są w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą pełną lub metodą proporcjonalną, a które stanowiły o ustaleniu i rozliczeniu powiązania kapitałowego na dzień powstania relacji podporządkowania lub w uzasadnionych przypadkach jego wzmocnienia wobec nabycia dodatkowych jeśli różnica z wyceny amortyzowanego składnika aktywów trwałych jest dodatnia, to wówczas dodatkowy (od różnicy z wyceny) odpis amortyzacyjny przypadający na dany okres obciąża skonsolidowany wynik finansowy; wpływ tej operacji na przepływy pieniężne netto działalności operacyjnej neutralizowany jest w pozycji: amortyzacja ze znakiem dodatnim;h) podatku dochodowego stosownie do przyjętej i stosowanej przy sporządzeniu skonsolidowanego sprawozdania finansowego koncepcji odroczonego podatku dochodowego, powodującego powstanie i wykazanie w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym dodatkowych aktywów bądź rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego. W takim przypadku eliminacji podlega drugostronnie odpowiednio pozycja zmiany stanu rozliczeń międzyokresowych lub zmiany stanu rezerw, neutralizując tym samym wpływ korekt skonsolidowanego wyniku finansowego na przepływy pieniężne netto działalności Do innych tytułów korekt konsolidacyjnych skonsolidowanego rachunku, sporządzanego metodą pośrednią drogą sumowania poszczególnych pozycji jednostkowych rachunków jednostek grupy kapitałowej należy eliminacja wzajemnych rozrachunków. Kwoty eliminowanych rozrachunków powinny być zgodne, stąd eliminacja taka nie powoduje zmian w przepływach pieniężnych netto działalności operacyjnej, powinna ona jednak odpowiednio wpłynąć na wykazywaną w przepływach pieniężnych działalności operacyjnej wysokość pozycji "zmiana stanu należności" oraz pozycji "zmiana stanu zobowiązań". W przypadku sporządzania skonsolidowanego rachunku po raz pierwszy lub w razie obejmowania nim kolejnej jednostki zależnej metodą pełną (odpowiednio współzależnej metodą proporcjonalną), jej przepływy pieniężne ujmowane są z dniem objęcia kontroli (współkontroli). Stan środków pieniężnych nowo obejmowanej jednostki zależnej (odpowiednio jednostki współzależnej, przeliczonych procentowo) na dzień objęcia w niej kontroli (współkontroli) podlega wyłączeniu i koryguje pozycję wydatków jednostki nadrzędnej, wykazywanych w przepływach pieniężnych działalności inwestycyjnej. Podobna zasada dotyczy sytuacji wyłączenia ze skonsolidowanego rachunku jednostki zależnej (współzależnej), nad którą utracono kontrolę (współkontrolę), np. w drodze zbycia jej udziałów. Skonsolidowany rachunek obejmuje tylko przepływy tej jednostki zależnej (współzależnej), jakie ta osiągnęła do dnia utraty nad nią kontroli (współkontroli). Wówczas środki pieniężne takiej jednostki zależnej (odpowiednio: procentowo przeliczone jednostki współzależnej dotychczas obejmowanej metodą proporcjonalną) na dzień utraty kontroli (współkontroli) pomniejszają wpływy ze zbycia (jeśli takie nastąpiło) udziałów tej jednostkix). W razie emisji instrumentów kapitałowych przez jednostkę zależną, której dane są obejmowane w skonsolidowanym rachunku metodą pełną i objęcia w niej dodatkowych udziałów przez jednostki grupy kapitałowej w formie wydatków pieniężnych (wydatkowania środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów), w skonsolidowanym rachunku wyłączeniu podlega kwota środków wydatkowanych (korekta wydatków działalności inwestycyjnej) na objęcie oraz środków otrzymanych z emisji kapitału własnego (akcji bądź udziałów). Środki pieniężne uzyskane z wpłat udziałowców mniejszościowych nie podlegają wyłączeniu, ale wykazywane są w odrębnej pozycji skonsolidowanego rachunku w przepływach pieniężnych działalności finansowej, poza pozycją wpływów z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału. Ujęty w rozliczeniu emisji kapitału przychód finansowy lub koszt finansowy (zgodnie z przepisem art. 60 ust. 4 ustawy), wpływający na pozycję wyniku finansowego netto w skonsolidowanym rachunku sporządzanym metodą pośrednią, eliminowany jest w przepływach pieniężnych działalności operacyjnej przez ujęcie korekty w pozycji: Inne korekty, chyba że eliminowana kwota jest istotna. Wówczas tę korektę wykazuje się w odrębnej pozycji. Podane wyżej wyjaśnienia mają także odpowiednio zastosowanie w przypadku emisji instrumentów kapitałowych przez jednostkę współzależną, której dane w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym obejmowane są metodą Przykłady liczbowePrzykład nr 1 - Rachunek przepływów pieniężnych w jednostce innej niż bank i zakład ubezpieczeńPrzykład ilustruje omówiony w Standardzie sposób sporządzania oraz prezentacji metodą bezpośrednią i pośrednią rachunku przepływów pieniężnych przez jednostkę inną niż bank lub zakład ubezpieczeń. Jego celem jest przybliżenie określonych w Standardzie zasad oraz pomoc w praktycznym wyjaśnieniu ich przykładzie (z wyjątkiem bilansu) podano wyłącznie dane dotyczące okresu sprawozdawczego (roku obrotowego). Odpowiadające im dane za rok poprzedni przedstawia się zgodnie z postanowieniami zawiera też informacje uzupełniające, mające pokazać, w jaki sposób sporządzono rachunek przepływów względu na ilustracyjny charakter przykładu wprowadzono w nim szereg uproszczeń: w rozrachunkach z tytułu VAT, jak również pominięto w bilansie niektóre specyfikacje, np. zapasów, środków pieniężnych. Wszystkie dane liczbowe wyrażone są w Przykładowo: jeśli za nabycie wszystkich udziałów w spółce zależnej Z, które miało miejsce 1 lipca 2009 r. trzeba było wydatkować 100 jp., zaś spółka zależna Z na dzień objęcia w niej kontroli dysponowała 15 jp. środków pieniężnych, oraz:a) przepływy pieniężne netto spółki dominującej D wynosiły w całym 2009 r. 300 jp., przy czym stan jej środków na 1 stycznia i 31 grudnia 2009 r. wynosił odpowiednio: 200 jp. i 500 jp., zaśb) przepływy pieniężne spółki zależnej Z w okresie 1 lipca 2009 r. - 31 grudnia 2009 r. wynosiły 120 jp., przy czym stan jej środków na 1 lipca i 31 grudnia 2009 r. wynosił odpowiednio: 15 jp. i 135 jp.,to wówczas skonsolidowane przepływy netto grupy spółek D i Z za 2009 r. wyniosły 435 jp., gdyż stan środków pieniężnych na 1 stycznia 2009 r. wynosił 200 jp. (tylko spółki dominującej D), zaś stan środków pieniężnych na koniec 2009 r. wynosił 635 jp.: środki pieniężne spółki dominującej D plus środki pieniężne spółki zależnej Z: 500 + 135). Chociaż sumaryczne, jednostkowe przepływy pieniężne netto spółek D i Z wynoszą 420 jp. (300 + 120), to skorygowanie wydatków inwestycyjnych o 15 jp. (w kwocie środków spółki Z na dzień objęcia w niej kontroli) powoduje ujęcie skonsolidowanych przepływów pieniężnych netto we właściwej kwocie 435 jp. (420 + 15).Bilans Spółki Akcyjnej "ALFA" na dzień w PLN Treść pozycji Rok sprawozdaw-czy Zmiana stanu Rok poprzedni 1 2 3 4 5 6 7 Aktywa A. Aktywa trwałe I. Wartości niematerialne i prawne 1. Koszty zakończonych prac rozwojowych - - - 2. Wartość firmy - - - 3. Inne wartości niematerialne i prawne 4. Zaliczki na wartości niematerialne i prawne - - - II. Rzeczowe aktywa trwałe 1. Środki trwale a) grunty (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu) - b) budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej ( c) urządzenia techniczne i maszyny d) środki transportu e) inne środki trwałe - - - 2. Środki trwałe w budowie 3. Zaliczki na środki trwałe w budowie - III. Należności długoterminowe - - - 1. Od jednostek powiązanych - - - 2. Od pozostałych jednostek - - - IV. Inwestycje długoterminowe 1. Nieruchomości - - - 2. Wartości niematerialne i prawne - - - 3. Długoterminowe aktywa finansowe a) w jednostkach powiązanych - - - b) w pozostałych jednostkach - udziały lub akcje - inne papiery wartościowe - udzielone pożyczki - - inne długoterminowe aktywa finansowe - - - 4. Inne inwestycje długoterminowe - - - V. Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe - - - 1 2 3 4 5 6 7 B. Aktywa obrotowe 1. Zapasy II. Należności krótkoterminowe 1. Należności od jednostek powiązanych - - - 2. Należności od pozostałych jednostek a) z tytułu dostaw i usług, o okresie spłaty: - do 12 miesięcy - powyżej 12 miesięcy - - - b) z tytułu podatków, dotacji, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych świadczeń ( c) inne - d) dochodzone na drodze sądowej - - - III. Inwestycje krótkoterminowe 1. Krótkoterminowe aktywa finansowe a) w jednostkach powiązanych - - - b) w pozostałych jednostkach - udziały lub akcje - inne papiery wartościowe - udzielone pożyczki - - - inne krótkoterminowe aktywa finansowe - c) Środki pieniężne i inne aktywa pieniężne 2. Inne inwestycje krótkoterminowe - - - IV. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe - Aktywa razem Pasywa A. Kapitał własny I. Kapitał podstawowy II. Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna) ( ( - III. Udziały (akcje) własne (wielkość ujemna) - - - IV. Kapitał zapasowy V. Kapitał z aktualizacji wyceny - VI. Pozostałe kapitały rezerwowe - VII. Zysk (strata) z lat ubiegłych - ( VIII. Zysk (strata) netto IX. Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna) - - - 1 2 3 4 5 6 7 B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania I. Rezerwy na zobowiązania 1. Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego - 2. Rezerwa na świadczenia emerytalne i podobne - długoterminowa - krótkoterminowa - - - 3. Pozostałe rezerwy - - długoterminowe - - - - krótkoterminowe - II. Zobowiązania długoterminowe 1. Wobec jednostek powiązanych - - - 2. Wobec pozostałych jednostek a) kredyty i pożyczki b) z tytułu emisji dłużnych papierów wartościowych - - - c) inne zobowiązania finansowe - - - d) inne ( III. Zobowiązania krótkoterminowe 1. Wobec jednostek powiązanych - - - 2. Wobec pozostałych jednostek a) kredyty i pożyczki b) z tytułu emisji dłużnych papierów wartościowych - - - c) inne zobowiązania finansowe - - - d) z tytułu dostaw i usług, o okresie wymagalności: - do 12 miesięcy - powyżej 12 miesięcy - - - e) zaliczki otrzymane na dostawy - - - f) zobowiązania wekslowe - - - g) z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń ( h) z tytułu wynagrodzeń ( i) inne 3. Fundusze specjalne IV. Rozliczenia międzyokresowe - 1. Ujemna wartość firmy - - - 2. Inne rozliczenia międzyokresowe - Pasywa razem Rachunek zysków i strat Spółki Akcyjnej "ALFA" za rok 20XX w PLN Treść pozycji Rok sprawozdawczy 1 2 3 4 A. Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, w tym: I. Przychody netto ze sprzedaży produktów II. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów - B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów - C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A - B) D. Koszty sprzedaży E. Koszty ogólnego zarządu F. Zysk (strata) ze sprzedaży (C - D - E) G. Pozostałe przychody operacyjne I. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych II. Dotacje - III. Inne przychody operacyjne H. Pozostałe koszty operacyjne I. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych - II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych - III. Inne koszty operacyjne I. Zysk (strata) z działalności operacyjnej (F + G - H) J. Przychody finansowe I. Dywidendy i udziały w zyskach II. Odsetki III. Zysk ze zbycia inwestycji IV. Aktualizacja wartości inwestycji V. Inne K. Koszty finansowe I. Odsetki, w tym: - dla jednostek powiązanych - II. Strata ze zbycia inwestycji - III. Aktualizacja wartości inwestycji - IV. Inne L. Zysk (strata) z działalności gospodarczej (I + J - K) 1 2 3 4 M. Wynik zdarzeń nadzwyczajnych ( - ( I. Zyski nadzwyczajne - II. Straty nadzwyczajne N. Zysk (strata) brutto (L M) O. Podatek dochodowy P. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty) - R. Zysk (strata) netto (N - O - P) Informacje o zdarzeniach jakie nastąpiły w ciągu roku sprawozdawczego pomocne przy sporządzeniu rachunku przepływów pieniężnychUwaga:1. dla ułatwienia obliczeń wartości dotyczące nabywania i sprzedaży składników działalności inwestycyjnej podano bez podatku VAT - podatek ten zaliczono umownie do przepływów z działalności operacyjnej,2. dla uproszczenia założono, że na koniec poprzedniego roku nie wystąpiły różnice z wyceny bilansowej środków pieniężnych wyrażonych w walutach obcych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie w PLN Lp. Treść Dane za rok sprawozdawczy 1 2 3 1. Sprzedano maszynę: wartość netto sprzedaż za gotówkę (por. pkt 22) wynik na sprzedaży 2. Darowizna niepieniężna przekazana w postaci urządzeń (wartość netto) (por. pkt 22) 3. Ujawnienie podczas inwentaryzacji środka trwałego (por. pkt 22) 4. Otrzymane dywidendy (brutto) 5. Naliczone i otrzymane odsetki od lokat o okresie powyżej trzech miesięcy 6. Zysk ze zbycia inwestycji krótkoterminowych: wartość bilansowa cena sprzedaży (wpływ) wynik na sprzedaży 7. Naliczone i zapłacone odsetki dotyczące działalności: operacyjnej finansowej (od kredytów) finansowej (z tytułu leasingu finansowego - por. pkt 34) 8. W wyniku trudnego do przewidzenia zdarzenia losowego zniszczeniu uległ budynek (nieubezpieczony) - wartość netto (por. pkt 23) 9. Zmiana stanu (wzrost) czynnych, krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych 1 2 3 10. Wzrost rezerw: z tytułu odroczonego podatku dochodowego na świadczenia emerytalne i podobne inne 11. Podział wyniku finansowego ( z lat poprzednich + z roku ubiegłego = wypłata dywidend (brutto) wyplata nagród (brutto) powiększenie kapitału zapasowego odpis na ZFŚS 12. Podwyższenie kapitału Spółki "ALFA"; emisja własnych akcji; ogólna wartość akcji w cenie emisyjnej w tym: - kapitał podstawowy (wartość nominalna), - kapitał zapasowy - agio (pomniejszony o koszty emisji należne wpłaty za przejęte akcje Wpływy z emisji 13. Kredyty długoterminowe: Wpływy Spłata (kredyt dewizowy) (wg kursu na dzień zaciągnięcia) i (ujemne różnice kursowe zrealizowane) 14. Kredyty krótkoterminowe: Wpływy Kredyt w rachunku bieżącym per saldo (początek roku obrotowego koniec roku obrotowego Spłata (kredyt dewizowy): (wg kursu na dzień zaciągnięcia) i (dodatnie różnice kursowe zrealizowane) 15. Zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych (różnice dodatnie) 16. Zmiana stanu (wzrost) rozliczeń międzyokresowych przychodów 17. Amortyzacja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych za rok obrotowy 18. Wartości niematerialne i prawne: Zakup (za gotówkę) 19. Środki trwałe w budowie: Nabycie (zapisy memoriałowe) Zapłata 20. Zaliczki na poczet budowy środków trwałych 21. Środki transportu: Zakup (za gotówkę) 1 2 3 22. Maszyny i urządzenia: Sprzedaż (wartość netto)(por. pkt 1) Ujawnienie (por. pkt 3) Darowizna przekazana (por. pkt 2) Nabycie (zapisy memoriałowe) Zapłata Przekazany wkład niepieniężny (por. pkt 30) 23. Budynki: Zniszczenie budynku - wartość netto (por. pkt 8) 24. Nabycie krótkoterminowych aktywów finansowych (wydatek) 25. Nabycie udziałów w innej jednostce (wydatek) 26. Nabycie 3-letnich obligacji Skarbu Państwa (wydatek) 27. Udzielenie innej jednostce pożyczki długoterminowej (na 4 lata) 28. Nabycie akcji innych jednostek w celach handlowych 29. Do Spółki "ALFA" wniesiono wkład niepieniężny w postaci składników aktywów obrotowych (zapasów) 30. Spółka "ALFA" pokryła akcje innej jednostki wkładem niepieniężnym w postaci środków trwałych (por. pkt 22) 31. Konwersja zaciągniętego kredytu długoterminowego na akcje własne 32. Umorzenie zaciągniętej pożyczki długoterminowej 33. Aktualizacja wartości bilansowej inwestycji krótkoterminowych, in plus, do wartości rynkowej 34. Spłata raty kapitałowej leasingu finansowego Spłata odsetek i prowizji leasingowych (por. pkt 7) 35. Odpisanie wartości środków trwałych w budowie, które nie dały efektu gospodarczego 36. Stan na koniec roku środków pieniężnych zablokowanych na rachunku na okres dłuższy niż trzy miesiące, jako zabezpieczenie kredytu oraz środków ZFŚS Rachunek przepływów pieniężnych Spółki Akcyjnej "ALFA" za rok 20XX Metoda bezpośrednia w PLN Treść pozycji Dane za rok sprawozdawczy 1 2 3 4 5 A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej I. Wpływy 1. Sprzedaż 2. Inne wpływy z działalności operacyjnej 1 2 3 4 5 II. Wydatki 1. Dostawy i usługi 2. Wynagrodzenia netto 3. Ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz inne świadczenia 4. Podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnym 5. Inne wydatki operacyjne III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (III) B. Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej I. Wpływy 1. Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych 2. Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - 3. Z aktywów finansowych, w tym: a) w jednostkach powiązanych - b) w pozostałych jednostkach - zbycie aktywów finansowych - dywidendy i udziały w zyskach - spłata udzielonych pożyczek długoterminowych - - odsetki - inne wpływy z aktywów finansowych - 4. Inne wpływy inwestycyjne - II. Wydatki 1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych 2. Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - 3. Na aktywa finansowe, w tym: a) w jednostkach powiązanych - b) w pozostałych jednostkach - nabycie aktywów finansowych - udzielone pożyczki długoterminowe 4. Inne wydatki inwestycyjne III. Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (l-ll) ( C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej I. Wpływy 1. Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału 1 2 3 4 5 2. Kredyty i pożyczki 3. Emisja dłużnych papierów wartościowych - 4. Inne wpływy finansowe - II. Wydatki 1. Nabycie udziałów (akcji) własnych - 2. Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli 3. Inne niż wypłaty na rzecz właścicieli, wydatki z tytułu podziału zysku 4. Spłaty kredytów i pożyczek 5. Wykup dłużnych papierów wartościowych - 6. Z tytułu innych zobowiązań finansowych - 7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego 8. Odsetki 9. Inne wydatki finansowe - III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II) D. Przepływy pieniężne netto razem ( E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym: - zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych F. Środki pieniężne na początek okresu G. Środki pieniężne na koniec okresu (FD), w tym: - o ograniczonej możliwości dysponowania Rachunek przepływów pieniężnychMetoda pośrednia w PLN Treść pozycji Rok sprawozdawczy 1 2 3 4 5 A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej I. Zysk (strata) netto II. Korekty razem 1. Amortyzacja 2. Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych ( 3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) ( 4. Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej 5. Zmiana stanu rezerw 6. Zmiana stanu zapasów ( 1 2 3 4 5 7. Zmiana stanu należności ( 8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów 9. Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych 10. Inne korekty ( III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (III) B. Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej I. Wpływy 1. Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych 2. Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - 3. Z aktywów finansowych, w tym: a) w jednostkach powiązanych - b) w pozostałych jednostkach - zbycie aktywów finansowych - dywidendy i udziały w zyskach - spłata udzielonych pożyczek długoterminowych - - odsetki - inne wpływy z aktywów finansowych - 4. Inne wpływy inwestycyjne - II. Wydatki 1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych 2. Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - 3. Na aktywa finansowe, w tym: a) w jednostkach powiązanych - b) w pozostałych jednostkach - nabycie aktywów finansowych - udzielone pożyczki długoterminowe 4. Inne wydatki inwestycyjne III. Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (I-lI) ( C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej I. Wpływy 1. Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału 2. Kredyty i pożyczki 3. Emisja dłużnych papierów wartościowych - 1 2 3 4 5 4. Inne wpływy finansowe - II. Wydatki 1. Nabycie udziałów (akcji) własnych - 2. Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli 3. Inne niż wypłaty na rzecz właścicieli, wydatki z tytułu podziału zysku 4. Spłaty kredytów i pożyczek 5. Wykup dłużnych papierów wartościowych - 6. Z tytułu innych zobowiązań finansowych - 7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego 8. Odsetki 9. Inne wydatki finansowe - III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (l-ll) D. Przepływy pieniężne netto razem ( E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym: - zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych F. Środki pieniężne na początek okresu G. Środki pieniężne na koniec okresu (FD), w tym: - o ograniczonej możliwości dysponowania Objaśnienia do przykładu (w PLN)Metoda bezpośredniaDane zaczerpnięto bezpośrednio z ewidencji księgowej. I. Wpływy 1. Sprzedaż - wpływy ze sprzedaży - VAT z działalności operacyjnej (wpływ) - wpływy innych należności (z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń) Razem: 2. Inne wpływy z działalności operacyjnej - wpływy z tytułu VAT dotyczącego działalności inwestycyjnej - odsetki naliczone i otrzymane zaliczone do działalności operacyjnej - pozostałe wpływy (patrz: zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych przychodów) Razem: II. Wydatki 1. Dostawy i usługi - wydatki z tytułu zużycia materiałów i energii oraz usług obcych - VAT z działalności operacyjnej (wydatek) Razem: 2. Wynagrodzenia netto - wynagrodzenia bieżącego okresu (wydatek) - wypłacone wynagrodzenia zaległe (wydatek) Razem: 3. Ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz inne świadczenia - narzuty na wynagrodzenia oraz płatności innych świadczeń (wydatek) Razem: 4. Podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnym - zapłacony podatek dochodowy (wydatek) - VAT - rozliczenie z Urzędem Skarbowym (wydatek) - inne płatności z tytułu podatków i opłat (wydatek) Razem: 5. Inne wydatki operacyjne - kary i grzywny (wydatek) - odsetki zwłoki (wydatek) - odsetki naliczone i zapłacone z tytułu działalności operacyjnej, podróże służbowe itp. - VAT z działalności inwestycyjnej (wydatek) - płatności z tytułu pozostałych zobowiązań operacyjnych - pożyczki udzielone pracownikom ze środków ZFŚS Razem: III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I-II) wpływy minus wydatki Metoda pośredniaW nawiasach, pochyłym, wytłuszczonym drukiem podano numery informacji zawartej w materiałach roboczych do A - Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej I. Zysk (strata) netto Pozycja R rachunku zysków i strat II. Korekty razem Suma korekt 1. Amortyzacja razem (17) 2. Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych ujemne zrealizowane różnice kursowe (13) dodatnie zrealizowane różnice kursowe (14) dodatnie niezrealizowane różnice kursowe (15) ( razem korekta ( 3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) dywidendy otrzymane (4) ( odsetki otrzymane (5) ( odsetki zapłacone od kredytów (7) odsetki i prowizje leasingowe zapłacone (34) razem korekta ( 4. Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej zysk ze sprzedaży maszyny (1) ( darowizna niepieniężna przekazana (2) ujawnienie środka trwałego (3) ( zysk ze zbycia inwestycji (6) ( wartość netto zniszczonego budynku (8) Aktualizacja wartości inwestycji krótkoterminowej (33) ( odpisanie wartości środków trwałych w budowie, które nie dały efektu gospodarczego (35) razem korekta 5. Zmiana stanu rezerw zmiana stanu razem - wzrost (10) 6. Zmiana stanu zapasów bilansowa zmiana stanu ( plus korekta z tytułu otrzymanego wkładu niepieniężnego (29) + razem korekta ( 7. Zmiana stanu należności zmiana stanu razem ( 8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów zmiana stanu zobowiązań (bez funduszy specjalnych) - wzrost minus korekta z tytułu wzrostu zobowiązań inwestycyjnych (19, 22) ( zmiana stanu w rachunku przepływów pieniężnych zmiana stanu funduszy specjalnych - wzrost minus korekta z tytułu odpisu z zysku na ZFŚS (11) ( zmiana stanu w rachunku przepływów pieniężnych razem zmiana stanu zobowiązań i funduszy specjalnych + = 9. Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych wzrost rozliczeń międzyokresowych czynnych (9) ( wzrost rozliczeń międzyokresowych przychodów (16) razem zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych 10. Inne korekty korekty wyniku finansowego netto z tytułu: - umorzenia pożyczki (32) ( razem korekta: ( III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej zysk netto suma korekt razem Grupa B - Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej I. Wpływy 1. Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych sprzedaż maszyny (1) 3. Z aktywów finansowych (w pozostałych jednostkach), w tym: - zbycie aktywów finansowych wpływ ze sprzedaży inwestycji (6) - dywidendy i udziały w zyskach otrzymane dywidendy brutto (4) - odsetki wpływ z tytułu odsetek od lokat bankowych powyżej trzech miesięcy (5) II. Wydatki 1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych wydatki na nabycie: wartości niematerialnych i prawnych (18) środków trwałych w budowie (19) środków transportu (21) maszyn i urządzeń (22) razem 3. Na aktywa finansowe (w pozostałych jednostkach), w tym: - nabycie aktywów finansowych wydatki na nabycie: krótkoterminowych aktywów finansowych (24) udziałów w obcych jednostkach (25) 3-letnich obligacji Skarbu Państwa (26) akcji innych jednostek - w celach handlowych (28) razem - udzielone pożyczki długoterminowe udzielona innej jednostce na 4 lata pożyczka (27) 4. Inne wydatki inwestycyjne wypłacone zaliczki inwestycyjne (20) III. Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (l-ll) razem wpływy minus razem wydatki ( C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej I. Wpływy: 1. Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału emisja akcji Spółki "ALFA": ogólna wartość emisji w cenie emisyjnej: (12) minus koszty emisji = minus należne wpłaty na kapitał podstawowy (12) razem wpływy z emisji 2. Kredyty i pożyczki zaciągnięcie kredytu długoterminowego (13) kredyt w rachunku bieżącym (per saldo) (14) zaciągnięcie kredytu krótkoterminowego (14) razem wpływy z tytułu kredytów i pożyczek II. Wydatki: 2. Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli wypłata dywidend (11) 3. Inne niż wypłaty na rzecz właścicieli, wydatki z tytułu podziału zysku wypłata nagród z zysku (11) 4. Spłaty kredytów i pożyczek wydatki na spłatę: kredytu długoterminowego (łącznie z różnicami kursowymi) (13) kredytu krótkoterminowego (łącznie z różnicami kursowymi) (14) razem 7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego wydatek na spłatę raty kapitałowej leasingu finansowego (34) 8. Odsetki zapłacone odsetki i prowizje: od kredytów (7) od leasingu finansowego (34) razem III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (l-ll) razem wpływy minus razem wydatki D. Przepływy pieniężne netto, razem ( + + przepływy pieniężne netto z działalności: operacyjnej ( inwestycyjnej ( ( finansowej ( E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych w tym: - zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych F. Środki pieniężne na początek okresu G. Środki pieniężne na koniec okresu (F + D) w tym: - o ograniczonej możliwości dysponowania (36) Przykład nr 2 - Konsolidowanie rachunków przepływów pieniężnych metodą pośrednią na podstawie jednostkowych rachunkówZałożenia1. Spółka dominująca D posiada 80% udziałów w spółce zależnej Z oraz 30% udziałów w spółce stowarzyszonej Spółka D wycenia udziały w jednostkach podporządkowanych w cenie Dane finansowe spółki zależnej Z obejmowane są w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą pełną, zaś dane spółki S metodą praw Udziały w spółce Z nabyto w 200X-2 roku za cenę zł; wartość księgowa aktywów netto wynosiła zł; miały one pokrycie w kapitale zakładowym równym zł i kapitale zapasowym równym zł. Jednak wartość godziwa budynku administracyjnego o pozostałym 10-letnim okresie użytkowania na dzień objęcia kontroli była wyższa o zł od jego wartości bilansowej, wykazanej w sprawozdaniu finansowym spółki D, sporządzonym na ten Wartość firmy spółki Z w kwocie zł ( - 80% x [ + - 19% x zł]) podlega rozliczeniu w równych ratach przez cztery lata. Do 1 stycznia 200X roku odpisano już połowę wartości firmy spółki Jednostkowe rachunki przepływów pieniężnych spółek D i Z na dzień sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania, którym jest 31 grudnia 200X roku, przedstawia tabela Dane spółki S obejmowane są metodą praw własności (por. pkt 3) dlatego wystarczające są następujące informacje; w rozliczeniu ceny nabycia 30% udziałów równej zł powstała ujemna wartość firmy w wysokości zł; do 1 stycznia 200X roku odpisano już kwotę zł. Aktywa netto spółki S od dnia nabycia udziałów do dnia 1 stycznia 200X roku wzrosły o zł i na dzień 1 stycznia 200X roku wynoszą zł. Dla potrzeb niniejszego przykładu zakłada się, że wartości godziwe aktywów netto na dzień rozpoczęcia wywierania znaczącego wpływu na spółkę S nie odbiegały istotnie od wartości ważne dla sporządzenia skonsolidowanego rachunku dane finansowe wraz z ich opisem zawierają tabele 1 i 2. W tabeli 2 liczby pisane pogrubioną czcionką w nawiasach, dotyczą punktów założeń do przykładu oraz założeń z tabeli 1Wybrane dane finansowe o zdarzeniach i operacjach w spółkach D, Z i S w 200X roku Lp. Dane finansowe i fakty za 200X rok zł 8. Wynik finansowy netto (Zysk) spółki D za 200X roku 9. Wynik finansowy netto (Zysk) spółki Z za 200X roku 10. Wynik finansowy netto (Zysk) spółki S za 200X roku 11. Roczna kwota odpisu wartości firmy spółki Z 12. Roczna kwota odpisu ujemnej wartości firmy spółki S 13. Dodatkowa roczna amortyzacja środków trwałych (budynek administracyjny) od różnicy między wartością godziwą a wartością ewidencyjną z dnia nabycia udziałów 14. Saldo niezrealizowanych zysków na transakcjach między spółką D i Z, zawartych w zapasie końcowym produktów znajdujących się w spółce Z 15. Saldo niezrealizowanych zysków na transakcjach między spółką Z i D, zawartych w zapasie końcowym towarów znajdujących się w spółce D 16. Spotka D udzieliła w 200X roku spółce Z krótkoterminowej pożyczki na wydatki bieżące. Pożyczka do końca roku nie została spłacona 17. Naliczone i zapłacone odsetki od uzyskanej pożyczki 18. Naliczona i wypłacona dywidenda z zysku spółki Z za rok 200X-1 19. Naliczona i wypłacona dywidenda z zysku spółki S za rok 200X-1 20. Saldo bieżących należności spółki D w spółce Z na roku 21. Saldo bieżących należności spółki D w spółce Z na roku 22. Saldo bieżących należności spółki Z w spółce D na roku 23. Saldo bieżących należności spółki Z w spółce D na roku 24. Spółka Z w ciągu roku podwyższyła kapitał podstawowy, który został objęty proporcjonalnie do posiadanych udziałów i opłacony gotówką Tabela 2Ustalenie łącznego i skonsolidowanego wyniku finansowego za 200X rok Lp. Elementy wyniku finansowego spółek D, Z i S zł 1 2 3 25. Wynik finansowy spółki D (8) 26. Wynik finansowy spółki Z (9) 27. Wynik łączny spółek D i Z ( zł) 28. Saldo niezrealizowanych zysków na transakcjach między spółkami D i Z (14) Aktywa podatkowe z tytułu eliminacji zysków na sprzedaży wewnątrz grupy ( 29. Saldo niezrealizowanych zysków na transakcjach między spółkami Z i D (15) Aktywa podatkowe z tytułu eliminacji zysków na sprzedaży wewnątrz grupy ( 30. Dodatkowa roczna amortyzacja środków trwałych (13) Rozwiązanie części rezerwy na podatek odroczony z tytułu przeszacowania aktywów ( 950 31. Roczny odpis wartości firmy spółki Z (11) ( 32. Roczny odpis ujemnej wartości firmy spółki S (12) 33. Naliczona i wypłacona dywidenda z zysku spółki Z ( x 80%) (18) ( 34. Naliczona i wypłacona dywidenda z zysku spółki S ( x 30%) (19) ( 35. Udział w zysku spółki stowarzyszonej S (30% x zł) (10) 36. Udziały mniejszości w zysku spółki Z (20% x [ x x zł]) (9) ( 1 2 3 37. Skonsolidowany wynik finansowy spółek D, Z i S(*) 38. Różnica między wynikiem łącznym spółek D i Z a wynikiem skonsolidowanym ( - zł) ( (*) W rozwiązaniu przykładu przyjęto, że wycena udziałów w spółce S metodą praw własności, mimo powodowania różnicy przejściowej z punktu widzenia odroczonego podatku dochodowego nie obejmuje stosownej rezerwy na odroczony podatek dochodowy. Wykorzystano tu przypadek, o którym mowa w pkt. 16,8 (b) KSR 2 "Podatek dochodowy".Kwota zł różnicy między wynikiem łącznym spółek objętych konsolidacją metodą pełną a wynikiem skonsolidowanym grupy kapitałowej powinna być wprowadzona jako łączna korekta konsolidacyjna do dokumentacji konsolidacyjnej tak, by skonsolidowany rachunek, sporządzony metodą pośrednią na podstawie konsolidowanych rachunków spółek D i Z, wykazywał spójność ze skonsolidowanym rachunkiem zysków i strat grupy spółek D i Z oraz spółki stowarzyszonej S, w powiązaniu z poszczególnymi korektami wyniku finansowego poszczególnych działów przepływów pieniężnych. Lepiej jednak poszczególne korekty wyniku finansowego, wpływające na skonsolidowany wynik finansowy przeprowadzać odrębnie, tak jak czyni się to przy konsolidowaniu rachunków zysków i strat. Celowe jest stosowanie podobnego podejścia do tych korekt pozycji bilansu, które również wpływają na korekty przepływów konsolidacyjne, dotyczące poszczególnych pozycji skonsolidowanego rachunku zawiera schemat 1, w którym znakiem dodatnim (+) i ujemnym (-) oznaczono odpowiednio wpływ korekty danej pozycji na przepływy pieniężne. Liczby podane w nawiasie odpowiadają pozycji założeń do przykładu oraz wyliczeń poczynionych na ich podstawie w tabeli 2. Wytłuszczona, pisana kursywą liczba z literą odpowiada punktowi standardu i wyjaśnia przyjęty sposób ujęcia korekty konsolidacyjnej. Schemat 1. Korekty konsolidacyjne SRPP Punkty stan- dardu (+) (-) (a) Roczny odpis wartości firmy spółki Z (11, 31) ( b) Odpisy wartości firmy Zysk netto (b) Dodatkowa roczna amortyzacja od środków trwałych (13, 30) (8. 14 g) Amortyzacja (środków trwałych) Zysk netto (c) Rozwiązanie części rezerwy na odroczony podatek dochodowy z tytułu różnicy na wycenie budynku spółki D (b) (8. 14 h) Zysk netto 950 Zmiana stanu rezerw 950 (d) Eliminacja salda niezrealizowanych zysków na transakcjach między spółkami D i Z (14, 15, 28, 29) (8. 14 c) Zysk netto Zmiana stanu produktów i towarów (zapasów) (e) Korekty podatku dochodowego z tytułu eliminacji zysków na transakcjach między spółkami D i Z (14, 15, 28, 29) lub (d) (8. 14 h) Zysk netto Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych ( (f) Przekazanie pożyczki gotówkowej spółce Z (16) ( c) Wydatki na aktywa finansowe (udzielone pożyczki) (Przepływy pieniężne działalności inwestycyjnej) Wpływy z kredytów i pożyczek (Przepływy pieniężne działalności finansowej) (g) Eliminacja odsetek od pożyczki udzielonej spółce Z (17) ( f) Wydatki na odsetki (Przepływy pieniężne działalności finansowej) Wpływy z aktywów finansowych (z odsetek) (Przepływy pieniężne działalności inwestycyjnej) (h) Eliminacja dywidendy należnej od spółki Z (18,33) (8. 14 e) Zysk netto Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) (Przepływy pieniężne działalności operacyjnej) (i) Eliminacja dywidendy wypłaconej przez spółkę Z (18, 33) (8. 8 a) Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli (Przepływy pieniężne działalności finansowej) Wpływy z aktywów finansowych (z dywidend) (Przepływy pieniężne działalności inwestycyjnej) Dywidendy wypłacone udziałowcom mniejszościowym (Przepływy pieniężne działalności inwestycyjnej) (j) Eliminacja dywidendy uzyskanej od spółki S (19, 34) (8. 14 e) Zysk netto Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) (Przepływy pieniężne działalności operacyjnej) (k) Ujęcie skutków eliminacji wzajemnych rozrachunków spółek D i Z (20, 21, 22, 23) ( Zmiana stanu należności krótkoterminowych Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych (l) Udziały w zyskach jednostki stowarzyszonej S (10, 12, 32, 35) (8. 14 d) Zysk netto Zysk (strata) z udziałów w jednostkach rozliczanych metodą praw własności (Przepływy pieniężne działalności operacyjnej) (m) Udziały w zysku spółki Z należne udziałowcom mniejszościowym (9, 13, 15) ( a) Zysk netto (20% x ( x x zł)) Zyski mniejszości (Przepływy pieniężne działalności operacyjnej) (n) Rozliczenie podwyższenia kapitału spółki Z (24) ( Wydatki na nabycie udziałów w jednostkach zależnych (Przepływy pieniężne działalności inwestycyjnej) Wpływy z emisji udziałów własnych oraz dopłat do kapitału (Przepływy pieniężne działalności finansowej) Wpływy z emisji udziałów, objętych przez udziałowców mniejszościowych (Przepływy pieniężne działalności finansowej) Zapisy korygujące razem Na podstawie danych finansowych spółek D i Z, zawartych w ich jednostkowych rachunkach oraz uwzględniając korekty konsolidacyjne ujęte w schemacie 1, sporządzono skonsolidowany rachunek przedstawiony w tabeli 3. W tabeli tej wykazano jedynie te pozycje rachunku, które zawierają dane liczbowe, zaś litery pisane pogrubioną kursywą w nawiasach odpowiadają poszczególnym korektom konsolidacyjnym, przedstawionym w schemacie nazwy poszczególnych pozycji skonsolidowanego rachunku zostały nieco uproszczone w stosunku do tych, jakie zawiera załącznik nr 4 rozporządzenia o konsolidacji. Tabela 3. Konsolidacja rachunków przepływów pieniężnych spółek D i Z z udziałami w spółce stowarzyszonej S Pozycje rachunku przepływów pieniężnych Spółka D - Spółka Z - Korekty Dane skonsolido-wane (+) (-) 1 2 3 4 5 6 Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej Zysk netto (c) 950 (a) (e) (b) (I) (d) (h) (j) (m) Korekty razem Zyski udziałowców mniejszościowych (m) Zysk z udziałów w spółce S rozliczanej metodą praw własności (I) ( Amortyzacja (b) Odpisy wartości firmy (a) Odsetki i udziały w zyskach spółek Z i S ( (h) (j) Zysk z działalności inwestycyjnej ( ( ( Zmiana stanu rezerw ( (c) 950 ( Zmiana stanu zapasów ( (d) Zmiana stanu należności (k) Zmiana stanu zobowiązań ( (k) Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych (e) ( Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej Wpływy ze zbycia środków trwałych Wpływy z aktywów finansowych w spółkach Z i S (g) (i) 1 2 3 4 5 Razem wpływy działalności inwestycyjnej -0- Wydatki na nabycie środków trwałych Wydatki na aktywa finansowe w spółce Z (f) - (n) Dywidendy wypłacone udziałowcom mniejszościowym (i) Razem wydatki działalności inwestycyjnej Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej ( ( ( Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej Wpływy netto z emisji kapitału (n) - Wpływy z emisji udziałów, objętych przez udziałowców mniejszościowych (n) Zaciągnięte kredyty i pożyczki (f) Razem wpływy działalności finansowej Wydatki na dywidendy (i) Spłaty kredytów i pożyczek Odsetki zapłacone (g) Razem wydatki działalności finansowej -0- Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej -0- Razem przepływy pieniężne netto Środki pieniężne na początek roku Środki pieniężne na koniec roku
Zastosowanie tego podejścia pozwala, w pewnym stopniu, na uwzględnienie struktury czasowej wpływów i odpływów środków pieniężnych. W tym przypadku o tym czy przedsiębiorstwo posiada płynność finansową zadecydują jego zdolności do generowania dodatnich przepływów pieniężnych. Nadpłynność finansowa (księgowa)
Fragment bilansu i rachunku zysków i strat za bieżący rok: źródło: Rzeczpospolita źródło: Rzeczpospolita Przykład prezentacji w rachunku przepływów pieniężnych zgodnie z MSSF: RAPORTY | Zaciągnięte przez jednostkę pożyczki, bez względu na ich przeznaczenie, wykazuje się w segmencie działalności finansowej jako pozyskanie obcego źródła pieniędzy. Kredyty i pożyczki to z pewnością pozycje, które występują w większości polskich przedsiębiorstw. O ich właściwą prezentację w rachunku przepływów pieniężnych trzeba zadbać szczególnie. Ma to bowiem bardzo ważne walory informacyjne dla odbiorców sprawozdań finansowych. Wpływy i wydatki Pozycja rachunku przepływów pieniężnych (w obu wariantach ich sporządzania), czyli wpływy z kredytów i pożyczek, odzwierciedla całkowitą wartość wpływów w danym okresie z tytułu otrzymanych przez jednostkę kredytów i pożyczek. Ujmuje się tu wpływy z tytułu otrzymanych kredytów i pożyczek długo- i krótkoterminowych, i to wykorzystanych zarówno na cele działalności operacyjnej, jak i inwestycyjnej. Jeżeli bank w momencie postawienia kredytu do dyspozycji potrącił prowizję i część odsetek, to odpowiednio niższa będzie suma efektywnie wykorzystanego kredytu. Natomiast pozycja po stronie wydatków, czyli „Spłaty kredytów i pożyczek", pokazuje wartość spłat kredytów i pożyczek w danym okresie. Jedynym przypadkiem, w którym standard nie zaleca stosowania szyku rozwartego w zakresie prezentacji kredytów i pożyczek, jest ujęcie kredytu w rachunku bieżącym oraz linii kredytowej. Pozycje te należy wykazywać w rachunku przepływów pieniężnych per saldo. Gdy saldo na początek... Dostęp do treści jest płatny. Archiwum Rzeczpospolitej to wygodna wyszukiwarka archiwalnych tekstów opublikowanych na łamach dziennika od 1993 roku. Unikalne źródło wiedzy o Polsce i świecie, wzbogacone o perspektywę ekonomiczną i prawną. Ponad milion tekstów w jednym miejscu. Zamów dostęp do pełnego Archiwum "Rzeczpospolitej" ZamówUnikalna ofertaDo przygotowania rachunku przepływów pieniężnych służą dwie metody: bezpośrednia (znacznie łatwiejsza, bardziej intuicyjna, ale pracochłonna) Polega na liczeniu przepływów transakcja po transakcji, a następnie podzielenia ich na trzy powyższe kategorie (działalność operacyjna, inwestycyjna, finansowa). W praktyce ta metoda jest
W trakcie roku w księgach rachunkowych podatnika mogą nastąpić duże zmiany w stanie środków trwałych - nabycie lub sprzedaż samochów ciężarowych, likwidacja zestawów komputerowych. Jaki wpływ na sporządzane sprawozdanie finansowe będą miały zmiany w środkach trwałych? Zmiany w środkach trwałych będą odzwierciedlane zarówno w bilansie, jak i w rachunku zysków i strat. W bilansie będzie to wartość netto środków trwałych. W rachunku zysków i strat należy wykazać wynik ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych. Szczegółowy wykaz zmian w majątku trwałym wymagany jest również w informacji dodatkowej. W sprawozdaniu finansowym powinny być ujęte wszystkie operacje gospodarcze zaistniałe w roku obrotowym. Zarówno zakup, jak i sprzedaż czy likwidacja środka trwałego są operacjami gospodarczymi, które bezpośrednio wpływają na zmianę stanu ilościowego i wartościowego majątku jednostki. Tym samym będą one miały wpływ na poszczególne elementy sprawozdania finansowego. Zmiany ilościowe w majątku jednostki, tj.: • zwiększenia (przychody) - zakup, otrzymanie w formie darowizny itp. • zmniejszenia (rozchody) - sprzedaż, likwidacja, przekazanie w formie darowizny itp. - wprowadzane są do ksiąg rachunkowych w wartości początkowej na podstawie odpowiednich dowodów („OT - przyjęcie środka trwałego” lub „LT - likwidacja środka trwałego”). Zmiany wartościowe w majątku trwałym mogą następować w wyniku ulepszenia środków trwałych, aktualizacji ich wartości, likwidacji (częściowej lub całkowitej), sprzedaży itp. Księgi rachunkowe powinny być prowadzone w sposób na tyle szczegółowy, aby umożliwiało to rzetelne sporządzenie sprawozdania finansowego. Odpowiednio skonstruowana analityka jest bardzo ważna, ponieważ oprócz wykazanej w bilansie wartości netto środków trwałych jednostki muszą również wykazać szczegółowe zmiany w tym majątku w informacji dodatkowej. W rachunku zysków i strat z kolei należy wykazać wynik na sprzedaży środka trwałego jako zysk lub stratę ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych. Natomiast w rachunku przepływów pieniężnych należy wykazać tylko te zmiany stanu środków trwałych, które powodują w jednostce przepływ pieniężny, tj. wpływ lub wydatek. Na dzień bilansowy, weryfikując wartości rzeczowych aktywów trwałych, jednostka powinna: sporządzić tabelę zmian rzeczowych aktywów trwałych, uzgodnić wykazane w tabeli dane z księgami rachunkowymi i tabelą amortyzacji oraz porównać je z danymi w rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych, informacji dodatkowej. Przykład Jednostka na początek okresu (BO) posiadała w aktywach bilansu środki trwałe o wartości netto 542 000 zł, tj.: • środki transportu o wartości początkowej 550 000 zł, umorzeniu - 210 000 zł, a tym samym wartości netto w wysokości 340 000 zł, • maszyny i urządzenia o wartości początkowej 212 700 zł, umorzeniu - 10 700 zł i wartość netto - 202 000 zł. Natomiast w pasywach bilansu jednostka na początek okresu wykazała następujące dane: • kapitał podstawowy - 342 000 zł, • zobowiązania z tytułu podatków, ceł i ubezpieczeń społecznych - 200 000 zł. W ciągu roku obrotowego spółka przeprowadziła następujące operacje gospodarcze: 1. Kupiła dwa samochody ciężarowe o wartości początkowej odpowiednio 400 000 zł i 500 000 zł. 2. Dokonała odpisów amortyzacyjnych od wszystkich środków trwałych na kwotę 300 000 zł, z tego 200 000 zł dotyczyło środków transportu (grupa 7 KŚT), a 100 000 zł - maszyn i urządzeń (grupa 4 KŚT). 3. Zlikwidowała trzy zestawy komputerowe, z czego dwa z nich były całkowicie zamortyzowane (o wartości 4000 zł i 4500 zł), a jeden był częściowo zamortyzowany (wartość początkowa - 4200 zł, umorzenie - 2200 zł, wartość nieumorzona - 2000 zł). 4. Sprzedała jeden samochód ciężarowy za kwotę 70 000 zł, który był częściowo zamortyzowany (wartość początkowa - 250 000 zł, umorzenie - 210 000 zł, wartość nieumorzona - 40 000 zł). 5. Do dnia bilansowego jednostka nie zapłaciła za jeden samochód ciężarowy o wartości brutto 610 000 zł (netto 500 000 zł). Na koniec roku spółka ma kredyt obrotowy w rachunku bieżącym. Ujemne saldo na rachunku bankowym wykazuje jako zobowiązanie krótkoterminowe z tytułu kredytu. Do ewidencji i rozliczania kosztów jednostka stosuje wyłącznie konta zespołu 4 i sporządza rachunek zysków i strat w wersji porównawczej. Ewidencja księgowa 1. Faktura za kupione samochody ciężarowe: Wn „Rozliczenie zakupu” 900 000 Wn „Rozrachunki z tytułu VAT” 198 000 Ma „Pozostałe rozrachunki” 1 098 000 2. Przyjęcie nabytych samochodów do ewidencji środków trwałych na podstawie dokumentu OT: Wn „Środki trwałe” 900 000 - w analityce „Środki transportu” Ma „Środki trwałe w budowie” 900 000 3. Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych - za rok 2008: Wn „Amortyzacja” 300 000 Ma „Umorzenie środków trwałych” - w analityce „Środki transportu” 200 000 - w analityce „Maszyny i urządzenia” 100 000 4. Wyksięgowanie zlikwidowanych trzech zestawów komputerowych z ewidencji bilansowej środków trwałych na podstawie dokumentu LT: Wn „Umorzenie środków trwałych” 10 700 - w analityce „Maszyny i urządzenia” Wn „Pozostałe koszty operacyjne” 2 000 Ma „Środki trwałe” 12 700 - w analityce „Maszyny i urządzenia” 5. Faktura VAT dokumentująca sprzedaż samochodu ciężarowego: Wn „Pozostałe rozrachunki” 70 000 Ma „Pozostałe przychody operacyjne” 70 000 6. Wyksięgowanie sprzedanego samochodu ciężarowego z ewidencji bilansowej środków trwałych na podstawie dokumentu LT: Wn „Umorzenie środków trwałych” 210 000 - w analityce „Środki transportu” Wn „Pozostałe koszty operacyjne” 40 000 Ma „Środki trwałe” 250 000 - w analityce „Środki transportu” 7. Jednostka otrzymała na rachunek bankowy środki pieniężne za sprzedany samochód ciężarowy: Wn „Rachunek bankowy” 70 000 Ma „Pozostałe rozrachunki” 70 000 8. Spółka uregulowała zobowiązanie w wysokości 488 000 zł z tytułu zakupu samochodu ciężarowego (wartość netto samochodu - 400 000 zł): Wn „Pozostałe rozrachunki” 488 000 Ma „Rachunek bankowy” 488 000 Kliknij aby zobaczyć ilustrację. Kliknij aby zobaczyć ilustrację. Tabela 1. Bilans - wybrane pozycje Kliknij aby zobaczyć ilustrację. Środki trwałe należy wykazywać w bilansie w wartości netto, tj. w wartości początkowej powiększonej o koszty ulepszeń i pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. W aktywach bilansu wykazano w pozycjach: • lit. c) „Urządzenia techniczne i maszyny” - środki trwałe zaliczane do grupy 4 KŚT, • lit. d) „Środki transportu” - środki trwałe zaliczane do grupy 7 KŚT. Zatem wpływ na wartość środków trwałych wykazywanych w bilansie miało: • zwiększenie stanu środków trwałych przez zakup dwóch samochodów ciężarowych, • zmniejszenie stanu środków trwałych przez sprzedaż jednego samochodu ciężarowego i likwidację trzech zespołów komputerowych. Tabela 2. Rachunek zysków i strat - wybrane pozycje Kliknij aby zobaczyć ilustrację. Dokonane przez jednostkę w ciągu roku obrotowego odpisy amortyzacyjne od środków trwałych należy prezentować w sprawozdaniu w różny sposób w zależności od przyjętego wariantu sporządzania rachunku zysków i strat, tj. porównawczego lub kalkulacyjnego. W przypadku sporządzania porównawczego wariantu RZiS dokonane odpisy amortyzacyjne należy wykazać w pozycji „Amortyzacja”, natomiast w przypadku sporządzania wariantu kalkulacyjnego odpisy amortyzacyjne stanowią element prezentowanych kosztów w układzie kalkulacyjnym. W rachunku zysków i strat oprócz amortyzacji ujmowane są także przychody i koszty związane ze sprzedażą lub likwidacją środków trwałych. Trzeba pamiętać że w przypadku sprzedaży środków trwałych w sprawozdaniu tym należy wykazać saldo (różnicę) między sumą wszystkich przychodów uzyskanych ze zbycia tych środków a ich wartością księgową netto, powiększoną o koszty związane ze sprzedażą. Jeśli różnica ta jest dodatnia, wykazuje się ją w pozycji porównawczego rachunku zysków i strat jako „Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych”, a jeśli ujemna - w pozycji porównawczego rachunku zysków i strat jako „Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych”. W przypadku sporządzania wariantu kalkulacyjnego zyski i straty ujmuje się odpowiednio w pozycji lub Tabela 3. Zmiana w środkach trwałych w informacji dodatkowej Kliknij aby zobaczyć ilustrację. Zakres zmian w wartości grup rodzajowych środków trwałych, zawierający stan tych aktywów na początek roku obrotowego, zwiększenia i zmniejszenia, jakie jednostka powinna wykazywać w informacji dodatkowej, jest przedstawiony w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości w ust. 1 pkt 1 dodatkowych informacji i objaśnień. Informacja dodatkowa jest uzupełnieniem i rozszerzeniem danych wykazanych w poszczególnych zestawieniach liczbowych składających się na sprawozdanie finansowe. Dlatego w celu zwiększenia czytelności powyższych informacji można przedstawić je w formie tabelarycznej jak na str. 42. Tabela 4. Rachunek przepływów pieniężnych - wybrane pozycje Kliknij aby zobaczyć ilustrację. Dokonane przez jednostkę w ciągu roku obrotowego odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w rachunku przepływów pieniężnych sporządzanym metodą pośrednią w pozycji „Amortyzacja” korygują wynik finansowy in plus. Natomiast w rachunku przepływów pieniężnych sporządzanym metodą bezpośrednią dokonane odpisy amortyzacyjne nie są wykazywane. Wydatki poniesione na zakup lub uzyskane wpływy ze sprzedaży środków trwałych należy ujmować w przepływach pieniężnych z działalności inwestycyjnej. Wpływy i wydatki te wykazuje się w wartości netto, tj. bez podatku od towarów i usług, w pozycji „Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych” lub w pozycji „Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych”. Należy pamiętać o tym, że w rachunku przepływów pieniężnych wykazuje się tylko te zmiany stanu środków trwałych, które powodują w jednostce przepływ pieniężny, tj. wpływ lub wydatek. UWAGA Na dzień bilansowy jednostki powinny dokonać weryfikacji stosowanych zasad wyceny oraz stawek amortyzacji. • art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. b) ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - z 2002 r. Nr 76, poz. 694; z 2008 r. Nr 223, poz. 1466 • załącznik nr 1 do ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości Joanna Gawrońska biegły rewident
Spółka z o.o. "Beta" zaciągnęła w 2015 r. pożyczkę od udziałowca, zapłaciła z tego tytułu: 3.000 zł odsetek, ponadto wypłaciła mu dywidendy w kwocie: 10.000 zł. W rachunku przepływów pieniężnych sporządzonym metodą pośrednią jednostka: 1) w korektach z działalności operacyjnej, w pozycji A.II.3.
Ustawa o rachunkowości (dalej: uor) określa minimalne wymogi informacyjne w zakresie rachunku przepływów pieniężnych. Informacje te znajdziemy w załączniku nr 1. W dodatkowych informacjach i objaśnieniach sprawozdania finansowego należy ujawnić: 1) objaśnienie struktury środków pieniężnych przyjętych do rachunku przepływów pieniężnych, 2) uzgodnienie przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej sporządzone metodą pośrednią, gdy rachunek przepływów pieniężnych sporządzony jest metodą bezpośrednią, 3) przyczyny różnic pomiędzy zmianami stanu niektórych pozycji w bilansie oraz zmianami tych samych pozycji wykazanymi w rachunku przepływów pieniężnych. Wymogi te zawarte są również w KSR nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych". Znajdują się w nim argumenty uzasadniające przedstawienie dodatkowych informacji i objaśnień do rachunku przepływów pieniężnych, a mianowicie: a) ułatwia to właściwe odczytanie i interpretację kwot wykazanych w poszczególnych pozycjach sprawozdania, szczególnie gdy wartość pozycji odbiega od wykazanej w innych elementach sprawozdania finansowego, b) pozwala na „odciążenie" rachunku przepływów pieniężnych i eliminację pozycji mniej istotnych z punktu widzenia podstawowego w celu sporządzania tego rachunku, c) rozszerza możliwości porównań, przydatnych przy szacowaniu wartości i prawdopodobieństwa wystąpienia przepływów pieniężnych w przyszłości. Ekwiwalenty Nie zawsze bilansowa wartość środków pieniężnych odpowiada wartości środków pieniężnych prezentowanych w rachunku przepływów pieniężnych. Niektóre aktywa finansowe na potrzeby sporządzania rachunku przepływów pieniężnych, mogą zostać przeklasyfikowane do środków pieniężnych – ekwiwalentów środków pieniężnych. Jest to możliwe w przypadku aktywów, które spełniają określone wymogi. Autopromocja Specjalna oferta letnia Pełen dostęp do treści "Rzeczpospolitej" za 5,90 zł/miesiąc KUP TERAZ Ekwiwalenty środków pieniężnych są to te aktywa pieniężne, niezaliczane do środków pieniężnych oraz inne aktywa finansowe, które charakteryzują się jednocześnie: 1) wysokim stopniem płynności, to jest łatwością wymiany na określoną kwotę środków pieniężnych, 2) nieznacznym ryzykiem utraty wartości oraz 3) krótkim terminem płatności lub wymagalności, nie dłuższym niż trzy miesiące od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia (lokaty). W takiej sytuacji należy w dodatkowych informacjach i objaśnieniach wyjaśnić, które aktywa finansowe na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych kwalifikowane są jako środki pieniężne i ich ekwiwalenty. Jednostka może uznać, że przyjęte przy sporządzaniu bilansu zasady klasyfikowania krótkoterminowych aktywów finansowych do środków pieniężnych i innych aktywów pieniężnych są takie same, jak stosowane do określenia środków pieniężnych i ich ekwiwalentów w rachunku przepływów pieniężnych. W dodatkowych informacjach i objaśnieniach podaje się wtedy odpowiednią informację na ten temat. Metoda sporządzania Ustawa o rachunkowości pozwala wybrać metodę sporządzania rachunku przepływów pieniężnych (bezpośrednią lub pośrednią). Jeżeli jednak zdecydujemy się na metodę bezpośrednią, to w dodatkowych informacjach i objaśnieniach należy przedstawić przepływy pieniężne z działalności operacyjnej przygotowane na podstawie metody pośredniej. Wymóg dotyczy tylko przepływów z działalności operacyjnej, ponieważ przepływy z działalności inwestycyjnej i finansowej zawsze są sporządzane metodą bezpośrednią. Zasady przyjęte do sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych są częścią przyjętej przez jednostkę polityki rachunkowości i wymagają, zgodnie z ustawą o rachunkowości, ujęcia w dokumentacji oraz omówienia we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego. Zmiany stanów... Sporządzając przepływy z działalności operacyjnej metodą pośrednią eliminujemy operacje niepieniężne i te, które nie dotyczą działalności operacyjnej. Może to spowodować różnice między zmianami stanu niektórych pozycji wykazanych w bilansie oraz zmianami tych pozycji wykazanymi w rachunku przepływów pieniężnych. Dotyczy to np. zmiany stanu rezerw, należności, zapasów, zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów, rozliczeń międzyokresowych. Należy również wyjaśnić ich przyczyny. ...rezerw... Różnice mogą np. wynikać ze zmiany stanu rezerw na odroczony podatek dochodowy, jeżeli rezerwę na podatek utworzono z pominięciem wyniku finansowego netto bieżącego okresu w ciężar kapitału (funduszu) własnego (na kapitał z aktualizacji wyceny), np. w przypadku wyceny instrumentów. Rozbieżności wystąpią również w sytuacji, gdy sporządzamy rachunek przepływów pieniężnych za okres, w którym miało miejsce połączenie jednostek. Przykład Nota do rachunku przepływów pieniężnych dotycząca zmiany stanu rezerw może wyglądać następująco: Pozycja Zmiana stanu rezerw na zobowiązania 2014 2013 Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego Rezerwa na świadczenia emerytalne i podobne Pozostałe rezerwy Razem Zmiana stanu ...i zapasów W pozycji zmiany stanu zapasów nie uwzględnia się np. zmiany stanu zapasów z tytułu wkładu niepieniężnego otrzymanego lub przekazanego pod postacią zapasów czy zmiany stanu zapasów z tytułu ich przeniesienia do środków trwałych (w tym w budowie) lub przekwalifikowania środków trwałych do zapasów. Przykład Nota dotycząca zmiany stanu zapasów może wyglądać tak: Pozycja Zmiana stanu zapasów 2014 2013 Ogółem zapasy Koszty zakupu Aktualizacja wyceny zapasów Razem Zmiana stanu Należności też trzeba wykazać Nie uwzględnia się zmiany stanu należności dotyczących działalności inwestycyjnej, np. z tytułu sprzedaży środków trwałych lub z operacji i zdarzeń niepieniężnych, jak np. z zamiany należności z tytułu dostaw i usług na udziały. Przykład Nota przygotowana dla zaprezentowania zmiany stanu należności: Pozycja Zmiana stanu należności 2014 2013 Należności długoterminowe Należności krótkoterminowe od jednostek powiązanych Należności krótkoterminowe od pozostałych jednostek Razem należności brutto Odpisy aktualizujące wartość należności Razem należności netto, w tym Należności z tytułu sprzedaży wartości niematerialnych i prawnych i środków trwałych Należności z tytułu sprzedaży inwestycji w nieruchomości i wartości niematerialne i prawne Inne należności z tytułu działalności inwestycyjnej Razem należności z działalności inwestycyjnej Należności finansowe Razem należności z działalności finansowej Należności z działalności operacyjnej Zmiana stanu należności Zobowiązania krótkoterminowe z wyjątkiem pożyczek i kredytów Nie uwzględnia się zmian stanu zobowiązań dotyczących działalności inwestycyjnej ani z operacji lub zdarzeń niepieniężnych, jak np. zamiany zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej na kapitał własny czy zmiany stanu zobowiązań z tytułu podatku dochodowego odnoszonych bezpośrednio na kapitał własny. Przykład Nota dotycząca zmiany stanu zobowiązań krótkoterminowych może być zbudowana z następujących elementów: Pozycja Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, bez kredytów i pożyczek 2014 2013 Zobowiązania krótkoterminowe wobec jednostek powiązanych Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek Fundusze specjalne Razem zobowiązania, w tym: Zobowiązania z tytułu zakupu wartości niematerialnych i prawnych i środków trwałych Zobowiązania z tytułu zakupu inwestycji w nieruchomości i wartości niematerialne i prawne Inne zobowiązania z tytułu działalności inwestycyjnej Razem zobowiązania z działalności inwestycyjnej Zobowiązania z tytułu nabycia (akcji) własnych Zobowiązania z tytułu dywidend i innych wypłat na rzecz właścicieli Zobowiązania inne niż wypłaty na rzecz właścicieli z tytułu podziału zysku Zobowiązania z tytułu dłużnych papierów wartościowych Inne zobowiązania finansowe Zobowiązania z tytułu umów leasingu finansowego Zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek Razem zobowiązania z działalności finansowej Zobowiązania z działalności operacyjnej Zmiana stanu zobowiązań Rozliczenia międzyokresowe Nie wykazuje się w zmianie stanu rozliczeń międzyokresowych, np. zmiany rozliczeń czynnych z tytułu odroczonego podatku dochodowego odnoszonego bezpośrednio na kapitał własny. Ponadto nie wykazuje się zmian stanu rozliczeń ujętych drugostronnie na kontach aktywów lub zobowiązań, a w szczególności: zmiany stanu ujemnej wartości firmy w roku jej powstania, wartości darowizn niepieniężnych otrzymanych w postaci składników aktywów trwałych, a także dotacji – w roku ich otrzymania. Przykład Zmianę stanu rozliczeń międzyokresowych można przedstawić w następujący sposób: Pozycja Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych 2014 2013 Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe Krótkoterminowe rozliczenia krótkoterminowe Razem 1. Zmiana stanu Ujemna wartość firmy Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe (pasywa) Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe (pasywa) Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe przychodów Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe przychodów Razem 2. Zmiana stanu 3. Otrzymana dotacja na sfinansowanie nabycia środków trwałych Ogółem zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych (1+2+3) Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych W pozycji dotyczącej nabycia wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych nie ujmuje się zaliczek udzielonych na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych (są one wykazywane w pozycji „Inne wydatki inwestycyjne"). Jeżeli jednak kwota zaliczki jest znaczna, prawdopodobieństwo faktycznego nabycia duże, a termin realizacji krótki, to można wydatek na zaliczkę wykazać w pozycji dotyczącej nabycia składników aktywów jednostki. Fakt taki wymaga ujawnienia w dodatkowych informacjach i objaśnieniach wraz z podaniem kwoty zaliczki i terminu realizacji zakupu. Środki pieniężne Jeżeli pozycja „Środki pieniężne" dla potrzeb rachunku przepływów pieniężnych i bilansowych różni się lub występują jeżeli w jednostce na koniec okresu objętego sprawozdaniem różnice kursowe od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie, to należy wyjaśnić różnice w dodatkowych informacjach i objaśnieniach. Przykład Propozycja noty na temat bilansowej zmiany stanu środków pieniężnych Pozycja E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych 2014 2013 Środki pieniężne w kasie Środki pieniężne na rachunkach bankowych Lokaty bankowe do 3 miesięcy Ekwiwalenty środków pieniężnych, w tym – czeki, – weksle, – inne Razem środki pieniężne oraz ekwiwalenty środków pieniężnych Zmiana środków pieniężnych oraz ekwiwalentów środków pieniężnych Wycena bilansowa środków pieniężnych Zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych Środki pieniężne o ograniczonej możliwości dysponowania Brak wyjaśnień może oznaczać błędy Katarzyna Rydz, audit partner w dziale rewizji finansowej BDO, trener szkoleniowy Poza ujawnieniami zawartymi w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości jednostki powinny przedstawiać w dodatkowych informacjach i objaśnieniach inne informacje służące wyjaśnieniu pozostałych pozycji rachunku przepływów pieniężnych. Dotyczy to głównie pozycji niepieniężnych, które nie wynikają wprost z innych elementów sprawozdania finansowego, np. różnic kursowych, odsetek dotyczących działalności inwestycyjnej i finansowej. Dotyczy to również pozycji „Inne korekty". Wysoka wartość w tej pozycji bez informacji wyjaśniającej, czego ona dotyczy, może oznaczać, że rachunek przepływów pieniężnych nie został sporządzony prawidłowo i w pozycji tej zaprezentowano kwoty, które dotyczą innych elementów rachunku przepływów pieniężnych.
W myśl art. 48a ust. 4 i 5 uor jednostki małe mogą nie sporządzać zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych, nawet jeśli ich sprawozdaniaJeżeli przekazanie pieniędzy ma miejsce „z ręki do ręki”, a wpłata następuje później na własny rachunek bankowy, to niemożliwe jest skorzystanie ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia jest fakt udokumentowania przez obdarowanego otrzymania gotówki dowodem przekazania na swój rachunek bankowy. Takie stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2019 r. (sygn. Polecamy: Darowizny, testamenty, spadki (PDF) Darowizna bez przelewu W przedmiotowej sprawie darowizna została przekazana gotówką do rąk własnych wnuka przez dziadka, który nie posiada konta bankowego. Darczyńca nie ma zaufania do nowych technologii, pieniądze trzyma we własnym mieszkaniu, emeryturę wręcza mu osobiście listonosz. Pieniądze wpłacone na konto Obdarowany otrzymaną kwotę wpłacił na swoje konto bankowe oraz złożył zgłoszenie do urzędu skarbowego. W późniejszym terminie zawarł również z dziadkiem pisemną umowę, która potwierdziła, iż pieniądze pochodziły właśnie od niego. Organ uznał, iż w tej sytuacji nie przysługuje zwolnienie określone w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Brak przesłanek do zwolnienia z podatku Jak czytamy w interpretacji, z treści przepisu art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że w przypadku gdy przedmiotem darowizny są środki pieniężne, dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania konieczne jest spełnienie trzech warunków: otrzymanie darowizny przez jedną z osób wymienionych w tym przepisie; złożenie zgłoszenia o nabyciu własności środków pieniężnych (poza sytuacją przewidzianą w zacytowanym art. 4a ust. 4 ustawy); udokumentowanie ich otrzymania dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym. Wobec powyższego, w przypadku darowizny środków pieniężnych warunkiem niezbędnym do skorzystania z omawianego zwolnienia – jak już wyżej wskazano – jest fakt udokumentowania przez obdarowanego ich otrzymania dowodem przekazania na swój rachunek bankowy albo rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym. Skoro w analizowanej sprawie środki pieniężne zostały przekazane wnioskodawcy w formie gotówki – „z ręki do ręki”, a następnie wnioskodawca sam wpłacił te środki na swój rachunek bankowy, stwierdzić należy, iż nie został spełniony warunek określony w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W opisanej we wniosku sytuacji nie można udokumentować otrzymania przedmiotowych środków pieniężnych w sposób określony w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj. dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym, gdyż środki te – jak wynika z wniosku – zostały przekazane wnioskodawcy w gotówce. To dopiero sam wnioskodawca – będąc już właścicielem środków – dokonał ich wpłaty na rachunek bankowy. Taki sposób działania nie wyczerpuje norm omawianego przepisu. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie są motywy, jakimi kierowały się strony darowizny decydując się na przekazanie darowizny w formie gotówki. Ustawodawca jednoznacznie wskazał jakie warunki muszą zostać spełnione, aby zwolnienie mogło zostać zastosowane. W analizowanej sprawie warunki do zwolnienia nie zaistniały. Polecamy serwis: Podatek od darowizn Opisz nam swój problem i wyślij zapytanie. wyjaśnienia do bilansu, rachunku zysków i strat,zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych za okresysprawozdawcze objęte sprawozdaniem finansowym, proponowany podział zysku lub sposób pokryciastraty, podstawowe informacje o pracownikach i organachjednostki, Jednym z elementów sprawozdania finansowego, zgodnie z art. 45 ustawy o rachunkowości, dla jednostek podlegających badaniu jest sprawozdanie z przepływów pieniężnych. Szczegółowe wytyczne co do jego sporządzenia zostały opisane w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 1 (KSR 1). Polskie regulacje przewidują możliwość sporządzania sprawozdania z przepływów pieniężnych (zwanym dalej CF) w jednej z dwóch wersji: w formie bezpośredniej i pośredniej. Z uwagi na tradycję oraz sposób zorganizowania planu kont w naszym kraju, najczęściej wykorzystywaną wersją jest pośredni rachunek przepływów pieniężnych. O ile zawartość merytoryczna poszczególnych pozycji nie powoduje zazwyczaj wątpliwości, to samo techniczne sporządzenie rachunku przepływów często przysparza wielu problemów. Sporządzając rachunek przepływów metodą klasyczną, w pełni na podstawie przepisów KSR nr 1, bardzo częstą sytuacją jest brak zgodności wyliczonych przepływów z bilansową zmianą stanu środków pieniężnych. W celu uniknięcia tego problemu, autor pragnie zaproponować alternatywną metodę ustalania przepływów pieniężnych w oparciu o zmiany stanu pozycji księgowych. Metoda ta gwarantuje zgodność pomiędzy bilansową zmianą stanu środków pieniężnych a przepływami oraz znacznie upraszcza sporządzenie not dla przepływów pieniężnych. Metoda zmian stanu zakłada zasadniczo trzy etapy prac, mające na celu przejście od zmian stanu na kontach do rzeczywistych przepływów pieniężnych zaprezentowanych zgodnie z wymogami KSR 1. Na te etapy składają się: ujęcie zmian stanu wszystkich pozycji bilansowych za wyjątkiem środków pieniężnych w arkuszu rachunku przepływów pieniężnych, co doprowadza do zgodności wykazanych przepływów z bilansową zmianą stanu środków pieniężnych, sporządzenie tabel z wykazaniem poszczególnych czynników, które złożyły się na różnice pomiędzy bilansem otwarcia a bilansem zamknięcia wybranych pozycji, korekty prezentacyjne w oparciu o sporządzone tabele na etapie II, mające na celu zadośćuczynienie wymogom KSR 1. Dzięki takiemu podziałowi pracy możliwe jest łatwe prześledzenie prawidłowości sporządzenia rachunku przepływów oraz wypełnienie not, które wymagają ujawnienia różnic pomiędzy bilansową zmianą stanu pozycji a zmianą stanu wykazaną w przepływach pieniężnych. ETAP I: ujęcie zmian stanu Podstawową zasadą rachunkowości jest to, że suma aktywów w bilansie zawsze musi być zgodna z sumą pasywów. Taka sama sytuacja związana jest ze zmianą tych pozycji w ciągu okresów, tj. wzrost aktywów musi być identyczny jak wzrost pasywów. W oparciu o tę prawidłowość możliwe jest ustalenie zmiany stanu środków pieniężnych tak, jak zaprezentowano w przykładzie nr 1. Przykład 1 Uproszczony bilans spółki na oraz przedstawia się następująco: Pozycja Zmiana stanu Aktywa trwałe +200 Zapasy 500 650 -150 Należności 550 300 +250 Środki pieniężne 100 150 -50 RAZEM AKTYWA +250 Kapitał własny +100 Rezerwy 200 450 -250 Zobowiązania 650 250 +400 RAZEM PASYWA +250 Można więc stwierdzić, że: zmiana stanu pasywów (+250) minus zmiana stanu aktywów trwałych (+200), minus zmiana stanu zapasów (-150) minus zmiana stanu należności (+250) równa się: 250 – (200-150+250) = -50 Powyższa kwota jest tożsama ze zmianą stanu środków pieniężnych. Pierwszy etap sporządzania rachunku przepływów pieniężnych metodą zmian stanu polega więc na naniesieniu cząstkowych zmian stanu poszczególnych pozycji do arkusza z wyliczeniem przepływów. Należy jednak pamiętać o tym, że zmiany stanu aktywów wykazywane będą z minusem, natomiast zmiany stanu pasywów z plusem. Istotną różnicą w stosunku do wyliczania CF jest to, że wykazujemy zmiany stanu wszystkich pozycji, w tym także kredytów i pożyczek, inwestycji, aktywów trwałych itp., które normalnie nie są wykazywane w zmianach stanu. Ważną kwestią jest także wykazanie ww. zmian stanu w odpowiedniej pozycji, tak aby już na tym etapie rozbieżność z KSR 1 była jak najmniejsza. Poniżej zestawiono propozycję co do przypisania poszczególnych zmian stanu do pozycji rachunku przepływów. Pozycja bilansu Pozycja w przepływach pieniężnych (metoda pośrednia) Wartości niematerialne i prawne Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych Rzeczowe aktywa trwałe Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych Inwestycje długoterminowe Na aktywa finansowe RMK Zmiana stanu RMK Zapasy Zmiana stanu zapasów Należności handlowe Zmiana stanu należności Należności pozostałe Zmiana stanu należności Kapitał własny Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli Rezerwy Zmiana stanu rezerw Zobowiązania handlowe Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów Zobowiązania pozostałe Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów Zobowiązania finansowe (pożyczki, kredyty, leasing itp.) Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów RMP Zmiana stanu RMK Przy takiej prezentacji należy pamiętać, że kredyty i pożyczki na I etapie wykazane są w działalności operacyjnej, pomimo że jest to niezgodne z krajowym standardem. Na kolejnych etapach ta pozycja zostanie wyłączona i zaprezentowana w działalności finansowej. Przykład 2 prezentuje ujęcie zmian stanu w CF, zgodnie z powyższym zestawieniem. Przykład 2 Spółka posiada uproszczony bilans analogiczny do bilansu z przykładu nr 1. Ujęcie zmian stanu bilansu w CF jest zatem następujące: Pozycja CF Pozycja bilansu Kwota Działalność operacyjna Zmiana stanu rezerw Rezerwy -250 Zmiana stanu zapasów Zapasy +150 Zmiana stanu należności Należności -250 Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów Zobowiązania +400 Razem +50 Działalność inwestycyjna Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych Aktywa trwałe -200 Razem -200 Działalność finansowa Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli Kapitały własne +100 Razem +100 Przepływy pieniężne razem -50 Bilansowa zmiana środków pieniężnych -50 Jak widać w powyższej tabeli, udało się sporządzić zamykające się wewnętrznie przepływy pieniężne, które następnie zostaną doprowadzone do pełnej zgodności z KSR 1. ETAP 2 – zestawienie tabeli ruchów Na tym etapie niezbędne jest zebranie danych na temat zdarzeń, do których faktycznie doszło w spółce w ciągu okresu. Dane te będą służyły do wyjaśnienia zmian w poszczególnych kategoriach, np. kredytach i pożyczkach pomiędzy bilansem otwarcia a końcem okresu. Etap ten jest niezwykle ważny, ponieważ umożliwia następnie, w etapie III, sporządzenie sprawozdania zgodnego ze standardami krajowymi. Zasadniczymi pozycjami wymagającymi wyjaśnienia są wszystkie pozycje, które zgodnie z metodą klasyczną nie byłyby zaprezentowane w działalności operacyjnej. Do takich pozycji w bilansie należą: inwestycje finansowe, udzielone pożyczki, zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek, inne zobowiązania finansowe (np. leasing), RMP (np. dotacje). Generalnie, główną przyczyną zmian w ciągu roku mogą być następujące kwestie: zwiększenie kapitału/zakup, spłata kapitału/sprzedaż, naliczenie odsetek, spłata odsetek. Uzgodnienie tego typu należy przygotować dla wszystkich pozycji, których przykłady opisano powyżej. Sporządzenie tabelek z uzgodnieniem zaprezentowano w przykładzie nr 3. Przykład 3 Dla spółki opisanej w przykładzie nr 1 i 2 stwierdzono, co następuje: spółka posiadała zobowiązanie z tytułu pożyczki o saldzie 100 na i 450 na Spółka dokonała spłaty kapitału pożyczki w wysokości 50, zaciągnęła nową pożyczkę na kwotę 400 oraz naliczyła i zapłaciła odsetki w wysokości 100, spółka w 2016 roku zainwestowała w akcje kwotę 200, co zostało ujęte w aktywach trwałych, spółka osiągnęła w 2016 rok zysk w wysokości 150 i wypłaciła dywidendę w wysokości 150 z wyniku roku poprzedniego. Spółka wyemitowała także nowe akcje o wartości 100. Poniżej sporządzono tabele zmian w okresie dla poszczególnych pozycji: Zobowiązania z tyt. pożyczek Inwestycje długoterminowe Kapitał własny BO 100 0 Zwiększenie/zakup +400 +200 +100 Zmniejszenie/spłata -50 Naliczenie odsetek +100 Spłata odsetek -100 WF za 2016 rok +150 Zapłata dywidendy -150 BZ 450 200 Zmiana stanu +350 +200 +100 Na podstawie tak sporządzonego zestawienia możliwe będzie na etapie III prawidłowe zaprezentowanie danych. Dodatkowo na etapie II spółka powinna zebrać różnorodne inne dodatkowe dane, takie jak wysokość amortyzacji, zmiana stanu zobowiązań inwestycyjnych, ewentualne kompensaty zobowiązań z należnościami, odpisy aktualizujące środki trwałe itp. ETAP III – korekty prezentacyjne Posiadając uzgodniony CF do zmiany stanu środków pieniężnych oraz pełnię wiedzy co do zdarzeń w spółce, możliwe jest na etapie III takie skorygowanie CF, aby było ono zgodne z KSR 1. Z uwagi na przejrzystość, autor zaleca wprowadzanie poszczególnych korekt w kolejnych kolumnach. Ponieważ przepływy są już zgodne z bilansową zmianą stanu środków pieniężnych, to każda korekta w każdej kolumnie powinna sumować się do zera, czyli jeżeli w jednym wierszu dodaje się pewną kwotę, to w innym wierszu ta kwota powinna być ujęta z przeciwnym znakiem. Mechanizm funkcjonowania korekt został zaprezentowany w przykładzie 4. Przykład 4 Zaprezentowano korektę związaną z otrzymanymi pożyczkami dla spółki z przykładów wcześniejszych. Spółka wykazała zmianę stanu zobowiązań w wysokości +400, z czego zmiana stanu z tytułu pożyczek wynosi +350, a więc zmiana stanu pozostałych zobowiązań wynosi +50. W poniższej tabeli ujęto poszczególne korekty. Pozycja CF Kwota Spłata kapitału Nowe pożyczki Naliczenie odsetek Spłata odsetek Po korektach Działalność operacyjna Odsetki i udziały w zyskach +100 +100 Zmiana stanu zobowiązań +400 +50 -400 +100 -100 +50 Działalność finansowa Kredyty i pożyczki +400 +400 Spłaty kredytów i pożyczek -50 -50 Odsetki -100 -100 Przepływy pieniężne razem -50 0 0 0 0 Bilansowa zmiana środków pieniężnych -50 Korekta z tytuły spłaty kapitału została wykazana z minusem w działalności finansowej, ze względu na to, że jest to realny wypływ pieniędzy ze spółki. Następnie skorygowano z przeciwnym znakiem zmianę stanu zobowiązań z uwagi na to, że pierwotnie, na etapie I, zmianę stanu pożyczek ujęto łącznie ze wszystkimi zobowiązaniami. Korektę z tytułu zaciągnięcia nowych pożyczek wykazano w działalności finansowej ze znakiem dodatnim ze względu na to, że jest to wpływ gotówki do spółki. Następnie skorygowano zmianę stanu zobowiązań z uwagi na grupowanie na etapie I. Korektę z tytułu naliczenia odsetek za 2016 rok wykazano z plusem w pozycji działalności operacyjnej, ponieważ w wyniku finansowym zostały one ujęte jako koszt, a z uwagi na to, że nie są one przepływem pieniężnym, a jedynie kosztem, nie powinny mieć wpływu na CF. Korekta ta dokonuje się automatycznie poprzez wyłączenie zmiany stanu pożyczek do zmiany stanu zobowiązań na etapie I, jednakże KSR 1 wymaga wykazania tego tytułu w pozycji korekta ta ma więc na celu prezentacyjne jej przesunięcie do odpowiedniego wiersza. Ostatnia korekta polega na ujęciu zapłaconych odsetek w działalności finansowej ze znakiem ujemnym (jako wypływ gotówki) i następnie skorygowaniu zmiany stanu pożyczek ze znakiem przeciwnym, analogicznie jak w poprzednich kolumnach. W konsekwencji wszystkie korekty sumują się w wierszach do 0, a więc nie zmieniają łącznej sumy przepływów pieniężnych. Dodatkowo w pozycji zmiany stanu zobowiązań pozostał jedynie wpływ zmiany stanu zobowiązań handlowych i innych, która powinna być prezentowana w tym miejscu. Analogicznie jak w przykładzie 4 należy postępować ze wszystkimi korektami. Poniżej zestawiono i omówiono najczęściej pojawiające się korekty na tym etapie, wraz z uzasadnieniem. Korekta zysku za okres – WF za okres powinien być wykazany w działalności operacyjnej, dlatego należy go przesunąć ze zmiany stanu kapitałów własnych do pozycji zysk (strata) netto. Korekta amortyzacji – amortyzacja jest kosztem niepieniężnym, wpływa jednakże na zmianę stanu ŚT i WNIP. W związku tym zmianę stanu należy skorygować in minus, a samą amortyzację wykazać w pozycji Amortyzacja ze znakiem dodatnim. Korekta o sprzedaż/likwidację ŚT i WNIP – przepływem pieniężnym w przypadku tej transakcji są jedynie wpływy ze sprzedaży, dlatego należy skorygować zmianę stanu ST i WNIP o wartość netto, przychody ze sprzedaży wykazać ze znakiem dodatnim w pozycji Wpływy ze sprzedaży, natomiast wynik całej transakcji powinien korygować działalność operacyjną w pozycji Wynik z działalności inwestycyjnej. Korekta o zmianę stanu zobowiązań i należności inwestycyjnych – korekta związana jest z faktem, że samo ujęcie faktury na ŚT lub ŚT w budowie nie oznacza jeszcze realnego wypływu gotówki. Faktura taka jednak wpływa na zmianę stanu, dlatego należy wyłączyć z niej te dokumenty, które nie zostały zapłacone w ciągu roku. Zmiana stanu zobowiązań inwestycyjnych będzie korygowała pozycję oraz 8, natomiast zmiana stanu należności inwestycyjnych (nieotrzymanych płatności za sprzedane aktywa) będzie korygowała pozycje oraz Zmiany stanu mogą być zarówno ujemne, jak i dodatnie, dlatego znaki korekty mogą być różne. Analogiczna korekta będzie miała miejsce w przypadku sprzedaży i zakupu innych aktywów, np. inwestycji. Korekta o umowy leasingowe – umowy leasingowe są bardzo podobne jak korekty dotyczące zaciągniętej pożyczki opisane w przykładzie 4, z tym wyjątkiem, że transakcja związana jest z otrzymaniem nowych środków trwałych zamiast z przepływem pieniądza, dlatego zaciągnięcie nowych umów leasingowych powinno korygować zmianę stanu ŚT zamiast pozycję w działalności finansowej. Otrzymane dotacje – wpływają na zmianę stanu RMK. O ile samo otrzymanie dotacji związane jest z wpływem gotówki, tak korekty mają na celu prawidłowe zaprezentowanie w CF tego zdarzenia. Wpływ dotacji powinien być wykazany w działalności finansowej, dlatego należy skorygować ze znakiem minus zmianę stanu RMK oraz ze znakiem dodatnim pozycję Rozliczenie w przychody otrzymanych dotacji w poprzednich okresach należy skorygować jedynie w działalności operacyjnej w pozycji ze znakiem ujemnym oraz zmianę stanu RMK ze znakiem dodatnim. W zależności od transakcji, które nastąpiły w okresie, mogą pojawić się także inne korekty. Dzięki sporządzaniu CF zgodnie z powyższym wzorcem łatwiejsze jest prześledzenie ewentualnych błędów oraz przygotowanie not objaśniających do tego sprawozdania.
Dane do wypełnienia zestawienia zmian w kapitale własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych należy wprowadzić ręcznie w oknie edytora e-sprawozdania. Aby móc wypełnić te dane, należy podczas tworzenia e-sprawozdania wybrać w opcjach po prawej stronie okna, że sprawozdanie ma zawierać zestawienie zmian w kapitale własnym oraz
Firmy, które prowadzą pełną księgowość, mają wiele obowiązków wynikających z konieczności przedstawiania swoich danych finansowych. Sporządzane są sprawozdania finansowe i bilans, z których dowiadujemy się dużo na temat kondycji danego przedsiębiorstwa. Oprócz tych dokumentów jest przeprowadzana w określonych firmach analiza cash flow (rachunek przepływów pieniężnych). Pozwala ona na określenie bardziej szczegółowo, jaki jest stan płynności finansowej danego zakładu. Cash flow — co to jest? Cash flow oznacza rachunek przepływów pieniężnych. Jest to jeden z elementów sprawozdania finansowego lub analizy finansowej biznesplanu. Bardzo często uzupełnia on bilans oraz rachunek zysków i strat. Ponadto ocenia stan płynności finansowej firmy i jej zyskowność. Robi to przede wszystkim w sposób bardziej przejrzysty niż wymienione dokumenty. Co zawiera cash flow? Cash flow, czyli rachunek przepływów pieniężnych prezentuje przepływy pieniężne w zakresie trzech grup działalności tj. operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej. Przepływy pieniężne z działalności operacyjnej Działalność ta należy do podstawowych danego przedsiębiorstwa. Dotyczy ona głównie produkcji i sprzedaży produktów lub usług klientom. Uwidacznia ona skuteczność przedsiębiorstwa w tworzeniu przepływów pieniężnych z działalności podstawowej, bez brania pod uwagę transakcji mających charakter jednorazowy np. sprzedaż lub zakup środków trwałych, bądź niezwiązanych z podstawową działalnością. Do grupy operacyjnej zalicza się przede wszystkim: przepływy ze sprzedaży dóbr i usług,wypływy z tytułu zapłaty dostawcom za dostawy towarów i materiałów,wypłaty wynagrodzeń dla pracowników,wypływy z tytułu podatków i opłat. Przepływy pieniężne z działalności inwestycyjnej Przepływy pieniężne działalności inwestycyjnej to głównie: zakup i sprzedaż środków trwałych,udzielanie pożyczek oraz otrzymywanie ich spłat,zakup i sprzedaż udziałów i akcji innych podmiotów gospodarczych. Przepływy pieniężne z działalności finansowej W tej grupie znajdują się tylko przepływy pieniężne związane z finansowaniem przedsiębiorstwa tj.: przychody z emisji udziałów i akcji,przychody z emisji papierów dłużnych,wypływy: z tytułu wypłaty dywidend, wykupu akcji własnych przedsiębiorstwa i z tytułu spłaty pożyczek i kredytów. W zależności od zastosowanych norm rachunkowości, a także prowadzonej polityki rachunkowości firmy, klasyfikacja cash flow może być też różna. Na przykład według IFRS (ang. International Financial Reporting Standard) odsetki od zaciągniętych przez firmę pożyczek wykazuje się w przepływach z działalności operacyjnej, gdy tymczasem zgodnie z polską Ustawą o Rachunkowości winny być one wykazywane w przepływach z działalności finansowej. Po co jest cash flow Rachunek wyników i bilans, pomimo dużej ilości informacji nie wyczerpuje jednak tematu. Te części sprawozdania finansowego zawierają wiele wartości szacunkowych, takich jak rezerwy, odpisy aktualizujące, wyceny, przyjęte stawki amortyzacyjne itp., przez co mogą zniekształcać rzeczywistość oraz ukazywać niedokładny obraz z punktu widzenia płynności przedsiębiorstwa. Tymczasem rachunek przepływów pokazuje jedynie rzeczywiste przepływy środków pieniężnych przedsiębiorstwa w danym okresie, ponieważ jest sporządzony metodą kasową. Uzupełnia on zatem sprawozdanie finansowe o elementy niepokazane w rachunku wyników i bilansie. Podmioty korzystające z cash flow Cash flow jest szczególnie przydatne dla potencjalnych kredytodawców, kontrahentów rozważających udzielenie kredytu kupieckiego, a także przyszłych inwestorów. Mogą ocenić kondycję przedsiębiorstwa, jego zdolność do tworzenia przepływów pieniężnych w przyszłości, a także oszacować ryzyko przy udzieleniu przedsiębiorstwu kredytów. Metody sporządzania cash flow Wyróżniamy dwie metody przygotowywania rachunku przepływów pieniężnych: metodę bezpośrednią i metodę pośrednią. Obie z nich pozwalają na uzyskanie takich samych wyników. Różnią się sposobem przedstawienia przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej. Natomiast pozostałe przepływy pieniężne prezentuje się jednakowo. Z praktyki wynika, że metodę pośrednią wykorzystuje się znacznie częściej niż metodę bezpośrednią. Metoda bezpośrednia W metodzie bezpośredniej przedstawia się poszczególne grupy rzeczywistych wpływów i wydatków pieniężnych. W tym przypadku w cash flow z działalności operacyjnej wykazuje się wpływy takie jak: ze sprzedaży, z tytułu dostaw i usług, z tytułu wynagrodzeń i z tytułu podatków i opłat, reklamowe. Uważa się, iż ta metoda pokazuje więcej danych na temat zdarzeń, które miały miejsce w przedsiębiorstwie w ciągu danego okresu sprawozdawczego. Wynika to z faktu, że dzięki pogrupowaniu w niej przepływów ze względu na ich źródło pozyskania i cel wydatkowania pozwala ona znacznie skuteczniej przewidywać przyszłe przepływy pieniężne przedsiębiorstwa. Metoda pośrednia Metoda pośrednia cash flow polega na tym, że wychodząc z zysku netto lub według niektórych sposobów od zysku z działalności operacyjnej, dokonuje się odpowiedniej korekty. Jest ona tak wykonywana, aby wyeliminować wszystkie elementy, które miały wpływ na wynik finansowy, ale nie wykazywały charakteru pieniężnego. Podstawowe zasady dokonywania tego typu korekt są następujące: zmniejszenie niepieniężnych aktywów bieżących dodaje się do wyniku finansowego,zwiększenie niepieniężnych aktywów bieżących odejmuje się od wyniku finansowego,zmniejszenie zobowiązań odejmuje się od wyniku finansowego,zwiększenie zobowiązań dodaje się do wyniku finansowego. Następnie koszty, które nie są odzwierciedlone w odpływie środków pieniężnych, w rezultacie dodaje się z powrotem do wyniku finansowego (np. amortyzacja za dany okres). Dodatkowo przychody niemające odzwierciedlenia w przepływach finansowych odejmuje się od wyniku finansowego. Zależnie od różnych sytuacji mających miejsce w przedsiębiorstwie, mogą okazać się niezbędne różne, szczególne korekty. Oceniając tę metodę, należy zwrócić uwagę na to, że nie daje ona tyle informacji z punktu widzenia przedstawienia procesów, jakie zaszły w przedsiębiorstwie, jak metoda bezpośrednia. Natomiast znacznie lepiej prezentuje ona związek pomiędzy rachunkiem wyników a przepływami pieniężnymi, rozkładając ten wynik na elementy. W ten sposób pokazuje, które z transakcji na niego wpływających nie mają charakteru pieniężnego. Rachunek przepływów pieniężnych cash flow obiema metodami wylicza się na podstawie określonych wzorów zgodnie z polską Ustawą o Rachunkowości. LnoCh.